danıştay 9. daire, mahkeme kararı üzerine idarece feshedilen personel hizmeti alım sözleşmesi damga vergisinin iadesi talebinin reddinin hukuka uygunluğunu inceledi.

Danıştay 9. Daire, mahkeme kararı üzerine idarece feshedilen personel hizmeti alım sözleşmesi damga vergisinin iadesi talebinin reddinin hukuka uygunluğunu inceledi.

Özet: Davacı bir şirketin, idare tarafından mahkeme kararına istinaden tek taraflı feshedilen hizmet alım ihalesi sözleşmesine ilişkin ödediği ihale ve sözleşme damga vergilerinin iadesi talebinde bulunduğu uyuşmazlıkta, ihale damga vergisinin zaten iade edildiği, bölge idare mahkemesinin ise sözleşme damga vergisi açısından, sözleşmenin imzalanmasının vergiyi doğuran olay olduğunu ve ihalenin iptali kararının kaldırılması üzerine davacının sözleşmeyi yeniden imzalamaya davet edilmesine rağmen bunu reddetmesinin, sözleşmenin hukuki faydasının devam ettiğini gerekçe göstererek davayı reddetmesi üzerine yapılan temyiz başvurusunda, Danıştay tetkik hakiminin bölge idare mahkemesi kararının sözleşme damga vergisine ilişkin kısmının bozulması gerektiği yönünde görüş bildirdiği anlaşılmıştır.

Danıştay 9. Daire Başkanlığı █████████ E. , █████████ K.

"İçtihat Metni"

T.C.

D A N I Ş T A Y

DOKUZUNCU DAİRE

Esas No

: █████████

Karar No

: █████████

TEMYİZ EDEN (DAVACI)

: ... Temizlik Organizasyon ve Tic. Ltd. Şti.

VEKİLİ

: Av. ...

KARŞI TARAF (DAVALI)

: ... İdaresi Başkanlığı- ...

VEKİLİ

: Av. ...

İSTEMİN KONUSU

: ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem

: Davacı tarafından, Sağlık Bakanlığı Türkiye Kamu Hastaneleri Kurumu Van İli Kamu Hastaneleri Birliği Genel Sekreterliğince yapılan ... kayıt numaralı "Personel Hizmeti Alım İşi" ihalesine ilişkin sözleşmenin mahkeme kararına istinaden idarece tek taraflı olarak feshi nedeniyle ödenmiş olan ve ihale kararı ve sözleşmenin hükmünden yararlanılmayan kısmına isabet eden 294.426,79-TL sözleşme ve 176.718,19-TL ihale damga vergisinin iadesi için yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine ilişkin ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ile toplam 471.144,98-TL'nin dava tarihinden itibaren işleyecek yasal faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti

: Danıştay Dokuzuncu Dairesince verilen bozma kararına uyarak dosyanın yeniden incelemesi suretiyle; davalı idarenin ara karar cevabına gönderdiği ... tarih ve ... sayılı yazı ve eklerinden; davacı şirketçe söz konusu ihale nedeniyle ödenen ihale kararına ait damga vergisinin, ihalenin iptali nedeniyle hükmünden yararlanılmayan kısmına isabet eden 176.718,19-TL'lik kısmının davanın açıldığı █████/2017 tarihinden önce █████/2017 tarihinde davacıya tebliğ edilen ... tarih ve ... sayılı düzeltme fişi ile terkin edilerek davacı iade edildiği anlaşıldığından, davanın ihale kararına ilişkin kısmının reddi gerektiği, sözleşmeye ilişkin damga vergisi bakımından; sözleşmenin daha sonradan iptal edilmesinin, içerdiği hükümlerin iptal edilinceye kadar olan hukuki durumunu kusurlandırmayacağından ve taraflar, bu sözleşme hükümleri sayesinde hak ileri sürerek ispatlayabileceklerinden vergiyi doğuran olay üzerinde etkisi olmadığı, iptal edilmiş sözleşmenin, taraflarına hukuki ve maddi yarar sağlayıp sağlamayacağı ve tevsik edici mahiyetinin kalıp kalmadığı gibi yönlerden hukuken yorumlanmasına muhtaç olan olayda, vergilendirme işlemine karşı süresinde açılacak idari davada incelenebilecek iddiaların, Vergi Usul Kanununun 122. ve 124. maddelerinde vergi hataları için öngörülen idari başvuru yolu izlenerek tesis ettirilen işleme karşı açılan idari davada incelenmesine olanak bulunmadığı, öte yandan; ara karar ile, davacı Şirkete Sağlık Bakanlığı Türkiye Kamu Hastaneleri Kurumu Van İli Kamu Hastaneleri Birliği Genel Sekreterliğince ihale edilen "Personel Hizmeti Alım İşi" ile ilgili olarak sözleşmenin imzalanmasından sonra, İhalenin iptaline ilişkin Kamu İhale Kurulunun █████/2016 tarih ve 2016/MK-311 sayılı kararının iptaline dair aynı Kurulun █████/2017 tarih ve 2015/MK-365 kararı üzerine, █████/2015 tarihinde feshedilen sözleşmeye yönelik olarak ihale makamı sıfatıyla yeni bir işlem tesis edilip edilmediğinin ve söz konusu işin hangi firma tarafından yerine getirildiğinin Sağlık Bakanlığı Türkiye Kamu Hastaneleri Kurumu Van İli Kamu Hastaneleri Birliği Genel Sekreterliğinden sorulması üzerine, Van Valiliği İl Sağlık Müdürlüğü tarafından verilen █████/2022 tarihli cevabi yazı ve eklerinden; Kamu İhale Kurulunun █████/2016 tarih ve 2016/MK-311 sayılı kararının iptaline dair aynı Kurulun █████/2017 tarih ve 2015/MK-365 kararı üzerine, █████/2015 tarihinde feshedilen sözleşmeye konu işin yeniden ihaleye çıkarılarak başka bir firmaya ihale edilip o firma ile de sözleşme imzalandığı; ancak, Danıştay 13. Dairesi kararı üzerine ihalenin iptali işleminin dayanağı olan Kamu İhale Kurulunun █████/2016 tarih ve 2016/MK-311 sayılı kararının, aynı Kurulun █████/2017 tarih ve 2015/MK-365 sayılı kararıyla iptaline karar verilmesi üzerine, davacı şirketin, ihale makamınca EKAP üzerinden sözleşmeye davet edildiği, ancak, davacı şirketin sözleşmeye icabet etmediği de anlaşılmış olup; bu husus da iptal edilen sözleşme sayesinde davacının hak iddia etme olanağının iptalden sonra da devam ettiğini gösterdiğinden, dava konusu işlemin sözleşme damga vergisine ilişkin kısmında da hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle istinaf isteminin kabulüne, Vergi Mahkeme kararının kaldırılmasına, davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

: İhale kararının mahkeme kararı ile iptal edildiği, davacı şirketin kusurunun olmadığı, damga vergisinin iadesi gerektiği iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI

: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...N'IN DÜŞÜNCESİ: Davacının temyiz isteminin kısmen kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının sözleşme damga vergisine ilişkin kısmının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

: Davacı tarafından, Sağlık Bakanlığı Türkiye Kamu Hastaneleri Kurumu Van İli Kamu Hastaneleri Birliği Genel Sekreterliğince yapılan ...kayıt numaralı "Personel Hizmeti Alım İşi" ihalesine ilişkin sözleşmenin mahkeme kararına istinaden idarece tek taraflı olarak feshi nedeniyle ödenmiş olan ve ihale kararı ve sözleşmenin hükmünden yararlanılmayan kısmına isabet eden 294.426,79-TL sözleşme ve 176.718,19-TL ihale damga vergisinin iadesi için yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine ilişkin ... tarih ve ...sayılı işlemin iptali ile toplam 471.144,98-TL'nin dava tarihinden itibaren işleyecek yasal faiziyle birlikte iadesi istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122. maddesinde; mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri, 124. maddesinde; vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri, 126. maddesinde de; zamanaşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hatalarının düzeltilemeyeceği açıklanmıştır.

Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı, aynı Kanunun 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması; 118. maddesinde de, vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar gösterilmiş bulunmaktadır.

488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu ve anılan tabloda, ihale kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararlarından damga vergisi alınacağı düzenlemesi yer almakta iken Kanununa ekli, (I) sayılı tablonun “II.Kararlar ve Mazbatalar” başlıklı bölümünün 2. maddesine █████/2016 tarih ve 6728 Kanunun 28 maddesi ile eklenen parantez içi "İhale Kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararları (Ek hüküm: █████/2016-███████ md.) (4/1/2002 tarihli ve 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamındaki kurum ve kuruluşlara şikâyet veya Kamu İhale Kurumuna itirazen şikâyet ya da yargı kararı üzerine ihalenin iptal edilmesi hâlinde, bu ihale kararının hükmünden yararlanılmayan kısmına isabet eden damga vergisi ret ve iade olunur. (İptal cümle: Anayasa Mahkemesi’nin █████/2022 tarihli ve E:████████, K:████████ sayılı Kararı ile.)" hükmü eklenerek █████/2016 tarihinde yürürlüğe girmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu düzeltme şikayet başvurusunun reddine dair işlemin ihale damga vergisine ilişkin kısmının iptal ve iadesine yönelik ileri sürülen temyiz iddiaları, kararın bu kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

Sözleşme damga vergisine ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince; uyuşmazlıkta; sözleşme damga vergisini doğuran olay, Sağlık Bakanlığı Türkiye Kamu Hastaneleri Kurumu Van İli Kamu Hastaneleri Birliği Genel Sekreterliğince ile davacı şirket arasında █████/2016 tarihli sözleşmenin imzalanmasıdır. ...kayıt numaralı "Personel Hizmeti Alım İşi" ihalesine ilişkin olarak yapılan itirazen şikâyet başvurusunun reddine ilişkin Kamu İhale Kurulu kararının ...İdare Mahkemesi kararı ile iptal edildiği ve Kamu İhale Kurulunun █████/2016 tarih ve 2016/MK-311 nolu kararı ile işlem tesis edilerek ihalenin iptaline karar verilmesi üzerine davacı ile imzalanan sözleşmenin feshedildiği, davacıya ihale edilen işin iptal edilmesi ve sözleşmenin feshine karar verilmesi nedeniyle, sözleşme damga vergisine ilişkin ödeme yapıldığı tarihten itibaren 30 günlük dava açma süresi içerisinde davacı tarafından sözleşmenin hukuk aleminde varlığı ve ifası devam ederken dava açılması beklenemeyeceği gibi, davacı tarafından henüz sözleşmenin ileri bir tarihte feshedileceğinin öngörülmesi mümkün olmadığından bu aşamada dava açma iradesinin ödeme tarihinden itibaren 30 günlük dava açma süresi içinde kullanılması hayatın olağan akışına ters düşmektedir. Sözleşme imzalanarak "damga vergisini doğuran olayın gerçekleştiği" tarihten sonra sözleşmenin feshedilmesi nedeniyle oluşan yeni hukuki durum karşısında davacı tarafından idareye başvuru yapmaktan başka imkanının kalmadığının kabulü ve davacının iddialarının, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun düzeltme-şikayet hükümlerine kapsamında değerlendirilmesi gerektiği açıktır.

Davacı şirket tarafından ihale kararı üzerine imzalanan sözleşmenin; hizmet alım sözleşmesi olduğu, sonrasında yargı kararı ile iptal edilen ihale nedeniyle idarece tek taraflı feshedildiği, feshedildiği tarihten itibaren ihale konusu işe ilişkin olarak hükmünden yararlanılmaya devam etme vasfını yitirdiği ve ihale konusu iş açısından feshedildiği tarihten itibaren damga vergisi konusu olmaktan çıktığı anlaşıldığından, sözleşmenin feshedildiği tarihten sonrasına tekabül eden sözleşme damga vergisinin vergilendirme hatası kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.

Dosyanın incelenmesinden, ... İdare Mahkemesi kararının temyiz incelemesi sonucunda Danıştay 13. Dairesinin █████/2016 tarih ve E:█████████; K:█████████ sayılı kararıyla idare mahkemesi kararının bozulmasına karar verildiği, bozma kararı uyarınca Kamu İhale Kurulunun █████/2017 tarih ve 2015/MK-365 sayılı kararıyla; Kamu İhale Kurulunun █████/2016 tarih ve 2016/MK-311 nolu kararının iptaline ve itirazen şikayet başvurusunun reddine karar verilmesi üzerine davacı şirketin, ihale makamınca EKAP üzerinden sözleşmeye davet edildiği, ancak, davacı Şirketin sözleşmeye icabet etmediği, █████/2015 tarihinde feshedilen sözleşmeye konu iş yeniden ihaleye çıkarılarak başka bir firmaya ihale edilip o firma ile sözleşme imzalandığı anlaşılmıştır.

█████/2023 tarih ve 32118 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 13.12.2022 tarih ve E.:████████ K.:████████ sayılı Anayasa Mahkemesi kararıyla "sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ret ve iade edilmez." hükmü iptal edilmiş olup Anayasa Mahkemesi kararının gerekçesinde; "....213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 19. maddesine göre vergi alacağı vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın gerçekleşmesi veya hukuki durumun oluşmasıyla doğmaktadır. 4734 sayılı Kanun'a göre ihale sürecinin tamamlanması sözleşmenin imzalanmasına bağlanmıştır. İhale kararı üzerine taraflarca sözleşme imzalanmasının ihale konusu işle ilgili tarafların hak ve yükümlülüklerinin yanı sıra ihale edilen iş sebebiyle istekliye sağlanan avantajı ortaya koyduğu açıktır. İhale üzerine bırakılan istekli, ihalenin iptali veya tesis edilen işlem nedeniyle ihale dışı kalması sonucunda hem sözleşmenin hükmünden kısmen veya tamamen yararlanamaz hâle gelerek sağlanan avantajdan mahrum kalmakta hem de imzalanan sözleşmenin tümü üzerinden ödemiş olduğu damga vergisini iade alamamaktadır. Ayrıca aynı iş sebebiyle yeniden alınacak ihale kararlarının ve yapılacak yeni veya işin devamı niteliğindeki sözleşmelerin de damga vergisine tabi olacağı kuşkusuzdur. Bu itibarla ihale sonucu imzalanan sözleşmenin ihalenin iptali veya ihale üzerine bırakılan isteklinin değişmesi nedeniyle uygulanamaz hâle gelmesi durumunda sözleşmenin hükmünden faydalanılmayan dönemlere yönelik damga vergisinin ret ve iade edilmemesinin kişilere aşırı külfet yüklediği ve kuralın orantılı olmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Açıklanan nedenlerle kural Anayasa'nın 13. ve 35. maddelerine aykırı olup iptali gerekir." değerlendirmelerine yer verilmiştir.

Temyize konu kararda; iptal edilmiş sözleşmenin, taraflarına hukuki ve maddi yarar sağlayıp sağlamayacağı ve tevsik edici mahiyetinin kalıp kalmadığı gibi yönlerden hukuken yorumlanmasına muhtaç olan olayda, vergilendirme işlemine karşı süresinde açılacak idari davada incelenebilecek iddiaların, Vergi Usul Kanununun 122. ve 124. maddelerinde vergi hataları için öngörülen idari başvuru yolu izlenerek tesis ettirilen işleme karşı açılan idari davada incelenmesine olanak bulunmadığı ve davacı şirketin, ihale makamınca EKAP üzerinden sözleşmeye davet edildiği, ancak, davacının sözleşmeye icabet etmediği ve bu husus da iptal edilen sözleşme sayesinde davacının hak iddia etme olanağının iptalden sonra da devam ettiğini gösterdiğinden, dava konusu işlemin sözleşme damga vergisine ilişkin kısmında hukuka aykırılık görülmediği de belirtilmek suretiyle davanın reddine hükmedilmiştir. İhalenin iptali işleminin dayanağı olan Kamu İhale Kurulunun █████/2016 tarih ve 2016/MK-311 sayılı kararının, aynı Kurulun █████/2017 tarih ve 2015/MK-365 sayılı kararıyla iptaline karar verilmesi üzerine, davacı şirketin, ihale makamınca EKAP üzerinden █████/2017 tarihinde sözleşmeye davet edilmesi üzerine sözleşmeye icabet etmemesi ve değişen ekonomik koşullar nedeniyle yeniden sözleşme imzalamaması, 4734 ve 4735 sayılı Kanunlar kapsamındaki sorumluluklarına ilişkin bir değerlendirmeye konu olabilecek olup Anayasa Mahkemesi kararıyla "sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ret ve iade edilmez." hükmü iptal edilmiştir. Anayasa Mahkemesi kararının gerekçesinde de belirtildiği üzere aynı iş sebebiyle yeniden alınacak ihale kararlarının ve yapılacak yeni veya işin devamı niteliğindeki sözleşmelerin de damga vergisine tabi olacağı kuşkusuz olduğundan ve davacının █████/2015 tarihinde yapılan "Personel Hizmeti Alım İşi"ne ilişkin davacının uhdesinde kalan ihaleye ilişkin █████/2016 tarihinde imzalandığı, sözleşme kapsamında işe başlanıldığı, ihalenin iptali kararına istinaden Van İli Kamu Hastaneleri Birliği Genel Sekreterliği'nce sözleşmenin █████/2016 tarihinde feshedildiğinin davacıya bildirildiği, davacı tarafından ihale kararının ve sözleşmenin hükmünden yararlanılmayan kısımlarına ilişkin damga vergisi iadesinin talep edildiği, davacıya anılan Kanun hükümleri kapsamında değerlendirilmek suretiyle ihale kararı damga vergisinin hükmünden yararlanılmayan kısmının da idarece iade edildiği anlaşıldığından, vergilendirme hatası kapsamında sözleşme damga vergisinin hükmünden yararlanılmayan kısmının da iadesi gerektiği sonucuna varıldığından Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.

KARAR SONUCU

Açıklanan nedenlerle;

1.Davacının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,

2. ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ...arih ve E: ..., K: ...sayılı kararının ihale damga vergisine ilişkin kısmının ONANMASINA, sözleşme damga vergisine ilişkin kısmının BOZULMASINA,

3.Temyiz isteminde bulunan davacıdan ...TL maktu harcın alınmasına,

4.Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, █████/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.