Danıştay 7. Dairenin, madeni yağ ürünlerinin %70 üzeri petrol yağı içermesi nedeniyle 27.10 Gümrük Tarife İstatistik Pozisyonuna tabi olduğundan resen tarh edilen özel tüketim vergisi ve vergi ziyaı cezasını onaması.
Özet: Madeni yağ üreticisi bir şirketin, ürünlerinin vergi dairesi tarafından GTİP 27.10 pozisyonunda değerlendirilerek özel tüketim vergisine tabi olduğu ve eksik beyan edildiği gerekçesiyle resen tarh edilen ÖTV ile kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali talebiyle açtığı davada, ilk derece mahkemesinin bilirkişi raporu doğrultusunda ürünlerin %70’ten fazla petrol yağı içerdiği ve dolayısıyla 27.10 pozisyonuna girdiği tespitiyle davanın reddine karar vermesinin ardından, Danıştay temyiz başvurusunu reddederek vergi ve ceza tarhiyatının hukuka uygun olduğuna hükmetmiştir.
T.C.
D A N I Ş T A YYEDİNCİ DAİREEsas No
: ████████Karar No
: ████████TEMYİZ EDEN (DAVACI)
: ... Madeni Yağ Sanayi ve Ticaret Limited ŞirketiVEKİLİ
: Av. ...KARŞI TARAF (DAVALI)
: ... Vergi Dairesi Başkanlığı (... Vergi Dairesi Müdürlüğü)VEKİLİ
: Av. ...İSTEMİN KONUSU
: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.YARGILAMA SÜRECİ
:Dava konusu istem
: Madeni yağ ve müstahzarları imalatı ile alım satımı faaliyetinde bulunan davacı adına, baz yağı kullanarak ürettiği ürünlerin 27.10 pozisyonunda yer almasına karşın farklı pozisyonlarda beyan edilerek söz konusu ürünlere isabet eden özel tüketim vergisinin eksik hesaplandığı ve 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinin 1. fıkrası uyarınca tecil-terkin uygulamasına konu olmadığı halde tecil-terkin hükümlerinden yararlanılarak özel tüketim vergilerinin beyan dışı bırakıldığından bahisle 2011 yılının Haziran, Ekim ve Kasım aylarının (2.) ve Temmuz ila Eylül ve Aralık aylarının (1 ve 2.) dönemlerine ilişkin olarak re’sen tarh edilen özel tüketim vergileri ile bir kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.İlk Derece Mahkemesi kararının özeti
: Bozma kararı üzerine, Mahkemelerince yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucu hazırlanan raporda, imal edilen ürünlerin beyan edilenden farklı bir gümrük tarife istatistik pozisyonuna dahil olup olmadığının ve mamüllerin esas maddesinin ve ağırlık itibariyle içerdikleri petrol yağının belirlenerek üretiminin mümkün olup olmadığının tespiti amacıyla üretim reçetelerinin incelendiği, buna göre; katkı maddelerinin karışımı sonucunda oranlar itibarıyla tüm bileşiğin yüzde %70'ten fazlasının petrol yağları ve bitümenli minerallerden elde edilen yağlardan oluştuğu, hidrolik transmisyon yağı ve aromatik sanayi yağı olarak kullanılamayacağı, imalat bilgi formlarındaki bileşimin, üretilen mamüllere esas niteliğini vermediği, söz konusu mamüllerin üretilebilmesi için bu oranlarda petrol yağı ve katkı maddesi kullanılmasının uygun olmadığı, üretilen hidrolik transmisyon yağı ve aromatik sanayi yağı isimli ürünün dahil olduğu gümrük tarife istatistik pozisyonunun, bu ürünlerin %70’ten fazla petrol yağları ve bitümenli minerallerden elde edilen yağları içerdiği düşünülerek, 27.10 pozisyonunda olduğu yönünde görüş ve açıklamalara yer verildiğinin görüldüğü, söz konusu bilirkişi raporunun hükme esas alınabilecek nitelikte bulunduğu, bu durumda, davacı şirket tarafından üretilen ürünlerin %70’ten fazla petrol yağları ve bitümenli minerallerden elde edilen yağları içerdiği, dolayısıyla 27.10 pozisyonunda belirtilen "esas unsur olarak ağırlık itibariyle % 70 veya daha fazla petrol yağları veya bitümenli yağlardan elde edilen yağlar" olduğu ve söz konusu ürünler için özel tüketim vergisi hesaplanmadığı anlaşıldığından, re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergilerinde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.TEMYİZ EDENİN İDDİALARI
: Üretim tasdik raporlarıyla kayıt altına alınan üretimlerinin mahiyetini kanıtlamak zorunda olmadıkları, ispat yükü davalı idarede olduğundan üretim reçetelerinin kendilerinden istenemeyeceği, şirket tasfiye olduğundan yasa defter ve belgeleri dışında diğer belgelerinin bulunmadığı, üretim tasdik raporlarının ve yoklama kayıtlarının getirtilerek karar verilmesi gerektiği ileri sürülmektedir.KARŞI TARAFIN SAVUNMASI
: İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'ÜN DÜŞÜNCESİ
: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.TÜRK MİLLETİ ADINAKarar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:HUKUKİ DEĞERLENDİRME
:İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.KARAR SONUCU
:Açıklanan nedenlerle;1. Temyiz isteminin reddine,2. ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E
:..., K:... sayılı kararının ONANMASINA,3. Hüküm altına alınan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve ... TL'den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, Mahkemece karara bağlanan harcın mahsubundan sonra, kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,4. Dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,5. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, █████/2024 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.(X) KARŞI OY
:Temyiz başvurusu; madeni yağ ve müstahzarları imalatı ile alım satımı faaliyetinde bulunan davacının baz yağı kullanarak ürettiği ürünlerin 27.10 pozisyonunda yer almasına karşın farklı pozisyonlarda beyan edilerek söz konusu ürünlere isabet eden özel tüketim vergisinin eksik hesaplandığı ve 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinin 1. fıkrası uyarınca tecil-terkin uygulamasına konu olmadığı halde tecil-terkin hükümlerinden yararlanılarak özel tüketim vergilerinin beyan dışı bırakıldığından bahisle 2011 yılının Haziran (2.) ve Temmuz ila Aralık (1 ve 2.) dönemlerine ilişkin olarak adına re’sen salınan vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergilerinin iptali istemiyle açılan davayı; istemin özeti bölümünde yazılı gerekçeyle reddeden mahkeme kararının bozulması istemine ilişkindir.4760 sayılı Kanun'un 1. maddesinde; Kanun'a ekli (I) sayılı listedeki malların ithalatçıları veya rafineriler dahil imal edenler tarafından tesliminin bir defaya mahsus olmak üzere özel tüketim vergisine tâbi olduğu, Kanun'a ekli listelerde yer alan malların Türk Gümrük Tarife Cetvelinde tanımlanan eşyalar olduğu, 4. maddesinde; özel tüketim vergisinin mükellefinin, bu Kanun'a ekli; (I), (III) ve (IV) sayılı listelerdeki mallar ile (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olmayanları imal, inşa veya ithal edenler ile bu malların müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenler olduğu, 8. maddesinde; Kanun'a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malların; (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmak üzere mükellefler tarafından tesliminde tarh ve tahakkuk ettirilen özel tüketim vergisinin Bakanlar Kurulu tarafından belirlenecek kısmının, teminat alınmak suretiyle tecil olunacağı, söz konusu malların tecil tarihini takip eden aybaşından itibaren oniki ay içinde (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılması halinde tecil olunan vergi terkin edileceği, bu hükümlere uyulmaması halinde, bu malların tecil-terkin işlemi dışındaki amaçlarla tesliminde tarh edilmesi gereken vergi tutarından, daha önce tahsil edilen verginin mahsubundan sonra kalan tutarın, vade tarihinden itibaren 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 51. maddesinde belirlenen gecikme zammı ile birlikte alıcıdan tahsil edileceği, 9. maddesinde; özel tüketim vergisine tâbi malların, yer aldığı listedeki başka bir malın imalinde kullanılması halinde ödenen verginin, Maliye Bakanlığınca belirlenen esaslara göre ödenecek vergiden indirileceği, 10. maddesinde; Maliye Bakanlığının, bu Kanun'da yer alan istisna ve muafiyetlerin uygulanması ile verginin tecilinde alınacak teminatların türü ve miktarları ile tecil edilen verginin terkinine ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu, 12.maddesinde; özel tüketim vergisinin, bu Kanun'a ekli listelerde yazılı malların karşılarında gösterilen tutar ve/veya oranlarda alınacağı, Bakanlar Kurulunun, topluca veya ayrı ayrı olmak üzere; (I) sayılı listedeki mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarını, her bir mal itibarıyla en yüksek vergi tutarının yarısına kadar artırmaya, sıfıra kadar indirmeye, bu sınırlar içinde mal cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri veya ithalatın şekline göre farklı tutarlar tespit etmeye, listelerde gümrük tarife pozisyonu veya tarife alt pozisyonu olarak yer alan malların her biri için belirlenmiş olan oran veya tutarların alt ve üst sınırları içinde kalmak suretiyle, bu pozisyonların altında yer alan mallar itibarıyla farklı vergi tutarları veya oranları belirlemeye yetkili olduğu, 13. maddesinde; (I) sayılı listedeki malları teslim alanların, bu malları daha yüksek tutarda vergiye tâbi bir mal olarak kullanmak veya üçüncü kişilere satmak suretiyle vergi ziyaına sebebiyet vermeleri halinde, ziyaa uğratılan vergi bunlar adına tarh olunacağı ve tarhiyata 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesine göre vergi ziyaı cezası uygulanacağı hükümlerine yer verilmiştir.Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, (I) sayılı listenin B cetvelinde yer alan malların (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalatında hammade olarak kullanılması durumunda özel tüketim vergisinin Bakanlar Kurulunca belirlenecek kısmının teminat karşılığında tecil edileceği; tecil tarihini takip eden oniki ay içinde (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılması durumunda ise tecil olunan verginin terkin edileceği; (I) sayılı listenin B cetvelindeki malların taahhüde aykırı olarak kullanılması durumunda ziyaa uğratılan verginin tarh edileceği ve vergi ziyaı cezasının kesileceği, tecil-terkin uygulamasına ilişkin Bakanlar Kurulu kararları ekinde de tecil edilecek tutarların hesaplanmasında dikkate alınacak oranlara yer verilmiş, böylece (I) sayılı listenin B cetvelindeki mallara ilişkin olarak tecil-terkin uygulaması kabul edilerek imalatçılara ek vergi yükü getirilmemesi amaçlanmış bulunmaktadır.Uyuşmazlık; 27.10 pozisyonunda yer alan baz yağlara çeşitli oranlarda katkı maddeleri katılması sonucu üretilen mamullerin tarife cetvelinin yine 27.10 alt pozisyonunda yer alan diğer yağlama yağlarına ilişkin kısımda mı, yoksa 34.03, 32.08 ve 38.19 alt pozisyonunda yer alan yağlama müstahzarlarına ilişkin kısımda mı sınıflandırılacağına ilişkindir.Vergi inceleme raporundaki bilgilerde, davacının üretimini gerçekleştirdiği ürüne ilişkin bir kimyasal analiz raporu bulunmadığı, hammadde ve katkı maddelerinde yer alan baz yağ oranlarının matematiksel işleme tabi tutularak eşyanın dahil olduğu pozisyonun tespit edildiği anlaşılmaktadır. İmal edilen vergisi uyuşmazlığa konu ürünlerin teknik uzmanlığı gerektiren laboratuarlarda kimyasal analiz ve tahlilleri yaptırılmadan hangi pozisyona dahil olduğunun tespitinin yapılması mümkün değildir. Bu itibarla, vergi idaresinin eksik incelemesine dayalı olarak yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığından, mahkeme kararında isabet görülmemiştir.Mahkeme kararının açıklanan gerekçeyle bozulması gerektiği oyu ile, Dairemiz kararına katılmıyorum.