yağların liste defterdarlığı raporuyla mahsuben emtiaların tekniği eylül yılının ithal

Anahtar kelimeler: Yağların Liste Defterdarlığı Raporuyla Mahsuben Emtiaların Tekniği Eylül Yılının İthal

Danıştay 7. Daire Başkanlığı █████████ E. , █████████ K.

"İçtihat Metni"

T.C.

D A N I Ş T A Y

YEDİNCİ DAİRE

Esas No

: █████████

Karar No

: █████████

TEMYİZ EDEN (DAVALI)

:... Defterdarlığı (... Vergi Dairesi Müdürlüğü)

KARŞI TARAF (DAVACI)

: ... Enerji ve Petrol Ürünleri Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi

VEKİLİ

: Av. ...

İSTEMİN KONUSU

: ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ...... tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava Konusu İstem

: Davacının 2018 ila 2020 yılları hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi tekniği raporuyla, ithal edilen baz yağların 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’na ekli (I) sayılı liste dışı emtiaların üretiminde kullanıldığı ileri sürülerek 2018 yılının Eylül döneminde mahsuben iadesi gerçekleştirilen özel tüketim vergilerinin, davacının da aralarında bulunduğu bir kısım firmalarca belli bir organizasyon dahilinde haksız yere vergi matrahının aşındırıldığı ve vergi kaybına neden olunduğundan yeniden tarh edilmesi gerektiğine ilişkin vergi inceleme raporuna istinaden re’sen özel tüketim vergisi tarh edilmesi ve üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesi yolunda tesis edilen işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti

: ... Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:... K:... sayılı kararıyla; davacı hakkındaki raporda yer alan tespitlerin olayın gerçek mahiyetini ortaya koymaktan uzak olduğu, alış ve satış yapılan mükelleflerin durumlarının ve haklarında yapılan tespitlerin, davacının bu organizasyona dahil olduğu ve ürettiğini beyan ettiği ürünleri üretemeyeceği sonucuna varılması için yeterli olmadığı, üretildiği ve satışı gerçekleştirildiği beyan edilen ürünlerin hiç üretilmediği veya üretim reçetelerinde belirtilen karışımlar ile bu ürünlerin elde edilemeyeceği iddiasının somut ve hukuken kanaat oluşturmaya yeterli delillerle desteklenmesi gerektiği, kapasite raporlarında belirtilen baz yağ ve katık oranlarına uyulmadığına ilişkin uzman bilirkişi görüşü veya alınmış teknik bir raporun bulunmadığı, bu ürünlerin üretilemeyeceğine ilişkin davacı nezdinde fiili yoklama ve tespit yapılmadığı, ürünler herhangi bir kimyasal analize tabi tutulmadan, üretilip piyasaya sürüldüğü beyan edilen ürünlerin gerekirse karşıt incelemelerle niteliği belirlenmeden, yine ticari ilişkinin tarafları arasındaki ilişki her yönüyle incelenmeden, hukuken sağlıklı ve doğru sonuçlara ulaşılmasının mümkün olmadığı, vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin, mükellefin söz konusu üretimleri yapamayacağına ilişkin olarak bir sonuca varılması için yeterli olmadığı gibi bu anlamda mahiyeti itibariyle davacı şirket üretiminin tespiti bakımından yetersiz kalan bir takım olumsuz durumlardan yola çıkılarak ve sadece söz konusu tespitler esas alınarak fatura ve benzeri belgelerin sahte olarak düzenlendiği ve/veya yüksek oranda özel tüketim vergili katık kullanılarak yapılmış görünen üretimlerin gerçek olmadığı, mükellef tarafından ithali yapılan baz yağların gerçekte herhangi bir üretime girmeden ve herhangi bir katık katılmadan doğrudan baz yağ olarak satıldığının kabulünün hukuki olmadığı, bu veriler ışığında, olayın gerçek mahiyetinin fiili ve somut tespitlerle açık ve net bir şekilde ortaya konulması gerekirken, eksik incelemeye dayalı olarak tesis edildiği anlaşılan işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti

: Dosyanın incelenmesinden, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ile vergi inceleme raporunda yer verilen tespitlere istinaden, davacının özel tüketim vergisine tabi olmayan emtia üretimlerinin gerçek olmadığı, bu nedenle özel tüketim vergisi iadesinin mümkün olmadığı, yapılan mahsuben iadelerin reddedilerek davacıdan geri aranması gerektiğinden bahisle dava konusu işlemlerin tesis edildiği anlaşıldığından, uyuşmazlığın çözümünün vergi tekniği raporundaki tespit ve değerlendirmelerin irdelenmesini gerektirdiği, anılan raporun incelenmesinden ise; 2018 ila 2020 yıllarında ana faaliyet konusu madeni yağ ve türevleri imalatı olan davacının merkez ve şube iş yerlerinde muhtelif tarihlerde yapılan yoklamalarda faaliyetine devam ettiğinin tespit edildiği, iş yerlerinde çalışanlarının bulunduğu, yoklama esnasında iş yerinde bulunan hammadde, katkı maddeleri ile imal edilen ürünlerin fotoğraflarının çekildiği, Organize Sanayi Bölgesi yönetiminden satın aldığı elektriği kullandığı, depo ve fabrika fotoğraflarında ... Ve... marka baskılı çok sayıda tenekenin ambalajlanmış olarak satışa hazır beklediğinin tespit edildiği, anılan dönemde üretim tesisleri için sanayi sicil belgesine sahip olduğu, EPDK madeni yağ lisansının bulunduğu, davacının sahip olduğu kapasite raporlarının incelenmesinden ise, üretim için kullanması gereken hammadde miktarlarının beyan etmiş olduğu kullanım miktarlarıyla oransal olarak dağılımının hepsinde aynı olduğu, davacının 2014 yılında sahte belge organizasyonu içerisinde bulunduğuna ilişkin tespitlerin ise, davacının üreterek satışını gerçekleştirdiği ürünlerin hiç üretilmediği veya üretim reçetelerinde belirtilen karışımlar ile belirtilen ürünlerin elde edilemeyeceği iddiasını somut olarak ortaya koymaktan uzak olduğu, ürünlerin herhangi bir kimyasal analize tabi tutulmadığı, herhangi bir karşıt inceleme yapılmadığı, nakliyeleri gerçekleştiren araçların şoförlerinin ve sahiplerinin ifadelerine başvurulmadığı, organizasyon kapsamında oldukları ileri sürülen firmaların haklarında düzenlenen vergi tekniği raporlarındaki tespitler esas alınarak yapılan cezalı tarhiyatların mahkeme kararlarıyla iptal edildikleri anlaşıldığından, davacı tarafından ithali yapılan baz yağların gerçekte herhangi bir üretime girmeden ve herhangi bir katık kullanılmadan doğrudan baz yağ olarak satıldığı, özel tüketim vergisine tabi olmayan bir üretiminin bulunmaması sebebiyle verginin iadesinin de mümkün olmayacağından mahsuben iadelerin reddedilerek davacıdan geri aranması yolunda tesis edilen dava konusu işlemi iptal eden vergi mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun belirtilen gerekçeyle reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

: Davacının reel bir üretim varmış gibi göstererek mahsuben iadeye konu vergileri iade aldığı, halbuki, ithal edilen baz yağların bir üretime tabi tutuluyormuş gibi kaydi üretim formülasyonlarına dahil edildiği, organizasyon kapsamındaki firmaların birbirlerine fatura düzenleyerek, baz yağı madeni yağa dönüştürmüş gibi beyanlarda bulundukları, ancak üretim yapılmadığı, temelde ithal edilen baz yağların yasa dışı şekilde ve belgesiz olarak piyasaya satıldığı, bu nedenle, tesis edilen işlemlerin hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacının 2018 ila 2020 yılları hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi tekniği raporuyla, ithal edilen baz yağların 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’na ekli (I) sayılı liste dışı emtiaların üretiminde kullanıldığı ileri sürülerek 2018 yılının Eylül döneminde mahsuben iadesi gerçekleştirilen özel tüketim vergilerinin, davacının da aralarında bulunduğu bir kısım firmalarca belli bir organizasyon dahilinde haksız yere vergi matrahının aşındırıldığı ve vergi kaybına neden olunduğundan yeniden tarh edilmesi gerektiğine ilişkin vergi inceleme raporuna istinaden re’sen özel tüketim vergisi tarh edilmesi ve üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesi yolunda tesis edilen işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, ancak vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu; 134. maddesinde, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır.

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin (a) bendinde, bu Kanun'a ekli (I) sayılı listedeki malların ithalatçıları veya rafineriler dahil imal edenler tarafından tesliminin bir defaya mahsus olmak üzere özel tüketim vergisine tâbi olduğu, 4. fıkrasının 1. maddesinin (a) bendinde, özel tüketim vergisinin mükellefinin, bu Kanun'a ekli (I), (III) ve (IV) sayılı listelerdeki mallar ile (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olmayanları imal, inşa veya ithal edenler ile bu malların müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenler olduğu; 8. maddesinin 1. bendinde, bu Kanun'a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malların; (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmak üzere mükellefler tarafından tesliminde tarh ve tahakkuk ettirilen özel tüketim vergisinin Bakanlar Kurulu tarafından belirlenecek kısmının, teminat alınmak suretiyle tecil olunacağı, söz konusu malların tecil tarihini takip eden aybaşından itibaren oniki ay içinde (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılması halinde tecil olunan verginin terkin edileceği, bu hükümlere uyulmaması halinde, bu malların tecil-terkin işlemi dışındaki amaçlarla tesliminde tarh edilmesi gereken vergi tutarından, daha önce tahsil edilen verginin mahsubundan sonra kalan tutarın, vade tarihinden itibaren 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 51. maddesinde belirlenen gecikme zammı ile birlikte alıcıdan tahsil edileceği; 9. maddesinde, özel tüketim vergisine tâbi malların, yer aldığı listedeki başka bir malın imalinde kullanılması halinde ödenen verginin, Maliye Bakanlığınca belirlenen esaslara göre ödenecek vergiden indirileceği; 12. maddesinde, özel tüketim vergisinin, bu Kanun'a ekli listelerde yazılı malların karşılarında gösterilen tutar ve/veya oranlarda alınacağı hükümlerine yer verilmiştir.

4760 sayılı Kanun'un 8. ve 12. maddeleri ile verilen yetkiye dayanılarak Bakanlar Kurulu tarafından çıkarılan █████████ sayılı Kararla, 4760 sayılı Kanun'a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki vergi tutarları uygulanarak teslim edilen malların, imalatçılar tarafından imalatta kullanılmaları halinde vergi tutarlarının indirimli uygulanmasına yönelik düzenlemeler yapılarak, belirtilen Kararın 1. maddesinde, Kanuna ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki vergi tutarları uygulanarak teslim edilen malların, (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde imalatçılar tarafından kullanılması halinde, imalatta kullanılan mallar için bahse konu maddede GTİP numaraları itibariyle karşılarında gösterilen oran ile daha önce uygulanan vergi tutarının çarpılması suretiyle hesaplanan vergi tutarlarının uygulanacağı, 2. fıkrasında, 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu'nun 2. maddesinde yer alan madeni yağ tanımına giren mallar ile bu kapsamda kullanılan diğer malların imal edilmesi halinde, hükmün uygulanmayacağı düzenlemesi yapılmıştır.

Ayrıca, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesinin 1. fıkrasında, Danıştay ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeyi kendiliklerinden yapacağı, mahkemelerin lüzum gördükleri evrakın, belirlenen süre içerisinde gönderilmesini taraflardan ve ilgili diğer yerlerden isteyebilecekleri hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesinin 1. fıkrası uyarınca, re'sen araştırma yetkisine istinaden, idari yargı makamları, uyuşmazlık konusu olayın hukuki nitelendirilmesini yapmak, uygulanacak hukuk kuralını belirlemek ve sonuçta hukuki çözüme ulaşmak yönlerinden tam bir yetkiye sahip oldukları gibi olayın maddi yönünü belirleme noktasında da her türlü inceleme ve araştırmayı da kendiliklerinden yapabilir, tarafların hiç değinmedikleri olayları ve maddi unsurları araştırmaya yönelebilirler. İddia ve savunmalarda ortaya konulan maddi olayın gerçek niteliğinin saptanması için tarafların iddia ve savunmaları ile yetinmeyerek, gerçeğe uygun olup olmadığını serbestçe araştırmaya, maddi delil ve bulguların toplanması ve uyuşmazlığın çözümü için gerekli her türlü inceleme, bilgi edinme ve araştırma yollarını tüketmekle yükümlüdür.

Dosyanın ve UYAP kayıtlarının birlikte incelenmesinden, davacının dahil olduğu ileri sürülen organizasyon şemasının ilk olarak... tarih ve ... sayılı Görüş ve Öneri Raporunda ileri sürüldüğü, anılan Rapora göre; bir kısım firmalarca imal edilen özel tüketim vergisine tabi mallar açısından kapalı bir organizasyon yapısı oluşturularak bu organizasyon içerisinde üç gruba bölündükleri, her grubun organizasyonun belirlediği belli işlevleri yürüttüğü, 1. grup firmaların ithalatçı-imalatçı oldukları, bu firmaların organizasyonu kurdukları ve yönettikleri, 2. grup firmaların, organizasyon tarafından paravan olarak kurulduğu, misyonlarının ithalatçı- imalatçı firmalardan aldıkları madeni yağların belli formüllere göre belli bir kısmının yüksek özel tüketim vergisine tabi malların imalatına sevk edilmesi ve ithalatçı- imalatçı firmaların ihtiyaç duydukları vergisi yüksek olan malların ilk olarak ortaya çıkarılmasını sağlamak olduğu, 3. grup firmaların ise, organizasyonun kolay çözümlenmemesi için kuruldukları, grup firmaların iddia ettikleri imalat formüllerinin küçük ayrıntılarla aynı şekilde belirlendiği, söz konusu organizasyon içerisinde imal edilen mallar arasına dışarıdan sadece ithal yağlar, cüzi miktarlarda katkı maddelerinin girdiği, çok istisnai durumlar hariç olmak üzere organizasyon dışından girişler ve organizasyon dışına çıkışların bulunmadığı, organizasyon içerisindeki grup firmalarca çok sayıda fatura hareketi ile döngü halinde kurulan imalat zincirinde imal ettikleri malları birbirlerine satıp, yeniden imalata tabi tuttukları, imal edilen malların özel tüketim vergisine tabi olmayan mallara dönüştürülünceye kadar (çok düşük miktarlar hariç) organizasyon dışına çıkmadığı, malların vergiye tabi olmayan mala dönüştürülmesinden sonra fatura edildiği, bu şekilde organizasyondaki firmaların vergi yüklerinin kayden de ortadan kaldırıldığı, buna göre organizasyonda bulunan grup firmaların imalat iddialarının gerçeği yansıtmadığı, imal edildiği belirtilen malların imal edilmediği, imalatların bünyesindeki mallara ait faturaların ve imalat sonucunda imal edildiği belirtilen mallara ait faturaların tamamının sahte belge niteliğinde olduğunun saptandığından bahisle organizasyon kapsamındaki firmalarla ilgili incelemelere başlanıldığı, bu kapsamda davacının 2018 ila 2019 yılı hesaplarının incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi tekniği raporunda, anılan görüş ve öneri raporundaki tespit ve değerlendirmelere de atıf yapılarak, davaya konu dönemlerde, davacının ithal ettiği baz yağları kısmen piyasaya belgesiz olarak sattığı, ancak imalatta bulunmuş gibi sahte belge düzenlendiği ve sahte belge kullanıldığı, söz konusu sahte belgelere ait hesaplanan özel tüketim vergileri ile indirilecek özel tüketim vergilerinin özel tüketim vergisi beyanlarından çıkarılması, baz yağ satışına ait hesaplanan özel tüketim vergisinin ise beyanlarına eklenmesi gerektiğinden bahisle dava konusu işlemlerin tesis edildiği anlaşılmaktadır.

Yargılama sürecinde davacının üretimlerinin, alış ve satışlarının gerçek olduğu iddiasını sürdürdüğü, temyize konu kararla davacı firma hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerle, alım ve satım ilişkisi içerisinde bulunulan firmalarla ilgili tespitlere dayalı olarak karar verilmiş ise de, uyuşmazlığın çözümü için dava konusu işlemlerin esas sebebi olan imalatlara ilişkin herhangi bir değerlendirme ve tespite yer verilmediği, oysa ki, vergilemeye konu emtiaların imalat süreci, kullanılan ham madde, katık, yardımcı madde, vs gibi malların cinsi, nitelikleri, miktar ve oranları, üretimde etkili olup olmadıkları ile Kanun'da geçen vergi indirimi ve tecil/terkin(iade) müessesesine uygun bir ürünün üretilip üretilemeyeceği hususlarının da açıklığa kavuşturulması gerekmektedir.

Bu bakımdan, davacı tarafından imalatlarda kullanılan hammaddelerin ve katkı maddelerinin niteliği ve oran itibarıyla ürünün mahiyeti ile uyumlu olup olmadığı, kapasite raporu ve üretim reçetesinde belirtilen kullanım miktarları ile oranları dikkate alınarak, teknik olarak mamül ürünlerin başka imalatlarda ham madde, yarı mamül veya katkı maddesi olarak kullanılıp kullanılamayacağı, üretimde kullanılan yağların birbirleri yerine kullanımının teknik olarak mümkün olup olmadığı hususlarının bu konuda uzman bilirkişi heyeti marifetiyle açıklığa kavuşturulmasından sonra karar verilmesi gerektiğinden, yukarıda belirtilen gerekçeyle eksik inceleme neticesi verilen kararda hukuka uygunluk bulunmamıştır.

KARAR SONUCU

Açıklanan nedenlerle;

1.Temyiz isteminin kabulüne,

2.... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:... K:... sayılı kararının BOZULMASINA,

3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,

4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, █████/2025 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.