Danıştay 7. Daire, yetkilendirilmiş gümrük müşavirinin antrepodan eksik çıkan eşya ve gümrük vergileri sorumluluğunun "kanunsuz suç ve ceza olmaz" ilkesi bağlamında temyiz incelemesi.
Özet: Kapanan bir antrepodan tasfiye ambarına devir sırasında eksik tespit edilen eşyalar nedeniyle yetkilendirilmiş gümrük müşaviri adına Gümrük Kanunu 236/1 uyarınca tahakkuk ettirilen vergilerin iptali istemiyle açılan davada, ilk derece ve istinaf mahkemeleri, yetkilendirilmiş gümrük müşavirinin ilgili kanun maddesi kapsamında antrepo işleticisi veya kullanıcısı olmaması ve kanunsuz suç ve ceza olmaz ilkesine aykırılık gerekçeleriyle işlemin iptaline karar vermiş olup, davalı gümrük idaresi müşavirin beyannamedeki imzası nedeniyle sorumluluğunun bulunduğunu savunarak kararın bozulmasını talep etmiş ve Danıştay, yetkilendirilmiş gümrük müşavirinin sorumluluğunun esasının incelenmesi gerektiği yönünde bir değerlendirme ile temyiz istemini ele almaktadır.
T.C.
D A N I Ş T A Y YEDİNCİ DAİRE Esas No : 2024/2046Karar No : 2025/4466 TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Bakanlığı adına ... Gümrük Müdürlüğü VEKİLİ : Av. ...KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Müşavirliği Denetim ve Danışmanlık Limited Şirketi VEKİLİ : Av. ...İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.YARGILAMA SÜRECİ :Dava Konusu İstem: ... Ürünleri Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi adına tescilli ... tarih ve ... sayılı antrepo beyannamesi muhteviyatı hacizli dokunmuş mensucat eşyasının antreponun kapanması nedeniyle tasfiye ambarına teslimi esnasında yapılan incelemede eksik olduğunun tespit edildiğinden bahisle yetkilendirilmiş gümrük müşaviri olan davacı adına 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 236. maddesinin 1. fıkrası uyarınca eksik çıkan eşyaya ilişkin olarak yapılan gümrük, ilave gümrük, katma değer ve dampinge karşı vergi tahakkukuna vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacının 4458 sayılı Kanun'un 236. maddesinin gerekçesinde belirtilen antrepo işleticisi veya kullanıcısı olmadığı, öte yandan, anılan Kanun'un 97 ve Gümrük Yönetmeliği'nin 522. maddesinde yetkilendirilmiş gümrük müşaviri olan davacının sorumluluğu cihetine gidilebilecek bir hükmün öngörülmediği, bu durumda, Anayasa'nın 38. maddesinde ifade edilen "kanunsuz suç ve ceza olmaz" ilkesine aykırılık teşkil eden işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davaya konu antrepo beyannamesi muhteviyatı eşyada eksiklik bulunduğunun tutanak ile sabit olduğu, eşyanın vergileri ödenmeden serbest dolaşıma girdiği, beyannamedeki imzası nedeniyle sorumluluğu olan davacı yetkilendirilmiş gümrük müşaviri hakkında tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NIN DÜŞÜNCESİ : Olayda davacının yetkilendirilmiş gümrük müşaviri sıfatıyla sorumluluğunun bulunup bulunmadığının değerlendirilerek işin esasının incelenmesi için temyiz istemine konu kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINAKarar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY :... Plastik Ürünleri Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi adına tescilli ... tarih ve ... sayılı antrepo beyannamesi muhteviyatı hacizli dokunmuş mensucat eşyasının antreponun kapanması nedeniyle tasfiye ambarına teslimi esnasında yapılan incelemede eksik olduğunun tespit edildiğinden bahisle yetkilendirilmiş gümrük müşaviri olan davacı adına 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 236. maddesinin 1. fıkrası uyarınca eksik çıkan eşyaya ilişkin olarak yapılan gümrük, ilave gümrük, katma değer ve dampinge karşı vergi tahakkukuna vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır. İLGİLİ MEVZUAT: 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 3. maddesinin 1. fıkrasının 11. bendinde, "yükümlü" deyiminin, gümrük yükümlülüğünü yerine getirmekle sorumlu olan bütün kişileri ifade ettiği, aynı fıkranın 17. bendinde, "beyan sahibi" deyiminden, kendi adına beyanda bulunan veya adına beyanda bulunulan kişinin anlaşılması gerektiği; 5. maddesinde, bütün kişilerin, gümrük mevzuatı ile öngörülen tasarrufları ve işlemleri gerçekleştirmek üzere gümrük idarelerindeki işleri için bir temsilci tayin edebilecekleri; temsilin, doğrudan veya dolaylı olabileceği, temsilcinin, doğrudan temsil durumunda başkasının adına ve hesabına hareket edeceği, dolaylı temsil durumunda ise kendi adına, ancak başkasının hesabına hareket edeceği; 10. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendinde, idarenin gümrük mevzuatının doğru olarak uygulanması için gerekli gördüğü bütün önlemleri alacağı bu çerçevede, eşyanın gümrükçe onaylanmış bir işlem veya kullanıma tabi tutulmasına ilişkin gerekli gördüğü bir kısım tespit işlemlerini belirleyeceği niteliklere sahip gümrük müşavirleri eliyle yürütülmesine ilişkin usul ve esasları düzenlemeye yetkili olduğu, 181. maddesinde, ithalatta gümrük yükümlülüğünde yükümlünün beyan sahibi; dolaylı temsil durumunda, hesabına gümrük beyanında bulunulan kişinin de yükümlü olduğu; 183.maddesinde, eşyayı gümrük gözetiminden çıkaranlar, bu çıkarma işine iştirak eden ve eşyanın gümrük gözetiminden çıkarıldığını bilen veya normal olarak bilmesi gerekenler, söz konusu eşyayı elde eden veya elinde bulunduran ve bu eşyayı elde ettiği veya aldığı sırada gümrük gözetiminden çıkarıldığını bilen veya normal olarak bilmesi gerekenler, eşyanın geçici depolanmasından veya tabi tutulmuş olduğu gümrük rejiminin kullanılmasından doğan yükümlülükleri yerine getirmesi gereken kişilerin gümrük vergilerinden sorumlu bulundukları; 192. maddesinde, aynı gümrük vergilerinin ödenmesinden birden çok yükümlünün sorumlu olduğu hallerde, bunların söz konusu vergilerin ödenmesinden müştereken ve müteselsilen sorumlu oldukları; 226. maddesinin 1. fıkrasında, gümrük müşavirlerinin her türlü gümrük işlemini takip ederek sonuçlandırabileceği; 236. maddesinin 1. fıkrasında ise, teminat alınmış olsa bile, gümrük işlemlerine başlanmadan veya bu işlemler bitirilip gümrük idaresinin izni alınmadan gümrük antrepoları veya gümrük idaresince eşya konulmasına izin verilen yerlerden kısmen veya tamamen eşya çıkarılması veya buralardaki eşyanın değiştirilmesi ya da yapılan sayımlarda kayıtlara göre eşyanın bir kısmının noksan olduğunun anlaşılması hallerinde, bu eşyanın gümrük vergilerinin yanı sıra gümrüklenmiş değerinin iki katı idari para cezası verileceği belirtilmiştir. Öte yandan, Gümrük Yönetmeliği'nin 522. maddesinin 1. fıkrasında, antrepo işleticileri ve kullanıcılarının gümrük antreposundaki eşyanın gümrük gözetimi altında iyi muhafaza edilmesi konusunda yükümlülüklerini yerine getirmek ve izinde belirtilen şartlara uymak zorunda bulunduğu; 574. maddesinin 1. fıkrasında, yetkilendirilmiş gümrük müşavirinin, Kanun'un 10. maddesinin birinci fıkrasının (c) bendine istinaden ekonomik etkili gümrük rejimleri, nihai kullanım, basitleştirilmiş usul uygulamaları ve diğer gümrük işlemlerinin doğru olarak uygulanmasını sağlamak için Bakanlıkça belirlenen tespit işlemlerini yapmak üzere yetkilendirilen ve 576. maddede belirtilen şartları taşıyan gümrük müşaviri olduğu, 575. maddesinde, yetkilendirilmiş gümrük müşavirlerinin, yapmış oldukları tespit işlemleri ve bunlara ilişkin düzenlenen raporların ve onayladıkları EUR.1/EUR.MED ve A.TR dolaşım belgelerinin doğruluğundan sorumlu kılındığı, yaptıkları tespit işlemleri ve bunlara ilişkin raporların doğru olmaması halinde, tespit işleminin kapsamı ile sınırlı olmak üzere, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan yükümlü ile birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu bulunduğu hükmüne yer verilmiştir. Diğer taraftan, uyuşmazlık döneminde yürürlükte olan Gümrük Genel Tebliği (Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri) (Seri No: 6)'nın 11. maddesinde gümrük mevzuatının doğru olarak uygulanmasını sağlamak üzere yapılacak tespit işlemleri belirlenmiş; 18. maddesinde, düzenlenen ve idarece kontrol edilen tespit raporu ile ilgili sayım tutanağında yer alan bilgiler arasında uyumsuzluk veya hata olması durumunda raporun gerekçesi belirtilmek suretiyle yetkilendirilmiş gümrük müşavirine iade edileceği ifade edilmiş; 22. maddesinin 2. fıkrasında, yetkili gümrük müşavirlerinin yaptıkları tespit ve raporların doğru olmaması halinde tespit işleminin kapsamı ile sınırlı olmak üzere ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan yükümlü ile birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olduğu düzenlemesine yer verilmiş; akabinde anılan Tebliğ'in 24. maddesi ve 25. maddesinin 2. fıkrasında ise, yetkili gümrük müşavirlerine ilişkin cezai hükümlere değinilerek, tebliğde yer almayan hususlarda gümrük mevzuatının ilgili hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Dosyanın UYAP kayıtlarıyla birlikte incelenmesinden; olaya ilişkin olarak davacı hakkında yetkilendirilmiş gümrük müşaviri sıfatıyla 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 236. maddesinin 1. fıkrası uyarınca antrepoda eksik çıkan eşyaya ilişkin olarak gümrük, ilave gümrük, katma değer ve dampinge karşı vergi tahakkuklarının yapıldığı ayrıca aynı maddeye dayanılarak alınan para cezasına vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle açılan davanın ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla süre aşımı yönünden reddine karar verildiği anlaşılmıştır. Yukarıda yer verilen mevzuatın birlikte değerlendirilmesinden; dava konusu işlemin dayanağı olan 4458 sayılı Kanun'un 236. maddesinin 1. fıkrasında anılan madde kapsamındaki vergi ziyaına neden olan hallerin tek tek sayıldığı, ama bu eylemlerin failleri hakkında herhangi bir sınırlamaya yer verilmeyerek eylemi gerçekleştiren kişi ya da kişiler için anılan maddede belirtilen hükümlerin tatbik edilmesinin amaçlandığı anlaşılmış olup, ikincil nitelikli düzenleyici işlemlerde yetkilendirilmiş gümrük müşavirlerinin sorumluluğuna dair hükümlerin yer alması da gümrük mevzuatının bütünlüğü çerçevesinde bu hususu doğruladığından, davacının müşterek ve müteselsil sorumluluğunun bulunduğundan bahisle davalı idarece tahakkuk ettirilen vergilerin iptali istemiyle açılan davada, hatalı nitelemeye dayalı olarak Anayasanın "kanunsuz suç ve ceza olmaz" ilkesine aykırılık bulunduğu gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmesinde hukuka uyarlık görülmemiştir. Öte yandan, gümrük gözetiminde antrepoya teslim edilen eşyanın antrepoda bulunduğu müddetçe muhafazasında Gümrük Yönetmeliği'nin 522. maddesi uyarınca antrepo işleticisinin sorumlu bulunduğu tartışmasızdır. Ancak, yetkilendirilmiş gümrük müşavirinin sorumluluğunun bulunup bulunmadığının ayrıca tespiti zorunludur. Bu itibarla, 6 Seri no'lu Gümrük Genel Tebliği'nin 22. maddesinde belirtilen sorumluluğunu yerine getirip getirmediğinin, davacının anılan Tebliğ hükümlerinde belirtilen görev ve yükümlülüklerini ifa edip etmediğinin, Gümrük Yönetmeliği'nin 575. maddesinde belirtilen ve Tebliğ'in 11. maddesi uyarınca düzenlenen tespit raporları ile sayım tutanaklarının aynı Tebliğ'in 18. maddesi uyarınca davalı idarece kontrol edilerek davacıya iade edilip edilmediğinin, dolayısıyla dava konusu işleme dayanak alınan eşyadaki eksikliğin davacının kusurundan kaynaklanıp kaynaklanmadığının varsa şirket yetkilileri hakkında ceza yargılaması neticesinde elde edilen ve davacıyı ilgilendirebilecek delillerin de araştırılması ve değerlendirilmesi suretiyle karar verilmesi gerektiğinden, yukarıda yazılı gerekçeyle verilen temyize konu kararda hukuki isabet bulunmamıştır. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1.Temyiz isteminin kabulüne,2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 26/12/2025 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.