İflas eden şirketin vergi borçları nedeniyle şirket ortağına düzenlenen ödeme emrinin, ortağın sorumluluk dönemi ve iflasın tahsil zamanaşımına etkisi yönünden hukuka uygunluğunun Danıştay tarafından değerlendirilmesi.
Özet: Bu hukuki evrak, iflas eden bir şirketin vergi borçları nedeniyle şirket ortağına düzenlenen ödeme emrinin iptali istemine ilişkin olup, davacı ortağın şirkette ortak olmadığı dönemlere ait borçlardan sorumlu tutulamayacağı, ancak ortak olduğu dönemlere ilişkin bazı alacaklar yönünden sorumluluğunun, şirketin 2010 yılında iflasına karar verilmiş olması ve tasfiye işlemlerinin devam etmesi nedeniyle iflas masasından tahsil edilemeyen amme alacaklarının ortaklardan takibinin hukuki dayanağı ve tahsil zamanaşımı konuları da gözetilerek değerlendirilmesi gerektiği, mahkemenin iflas halindeki şirket hakkında doğrudan takip yapılmasının mümkün olmadığını belirterek davacının sorumluluğunun kapsamını tartıştığını göstermektedir.
T.C.
D A N I Ş T A YDOKUZUNCU DAİRE Esas No : █████████ Karar No : █████████ TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı-...VEKİLİ : Av. ... KARŞI TARAF (DAVACI) : ...VEKİLİ : Av. ...İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ:Dava konusu istem: ... Restaurant Yemekçilik Gıda Turizm İnşaat Otomotiv San. ve Tic. Ltd. Şti'ne ait vergi borçlarının tahsili amacıyla davacı adına şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve... sayılı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacının, asıl borçlu şirkete ortak olduğu dönemlere ilişkin amme alacaklarının tahsili amacıyla şirket adına düzenlenen ... sayılı ödeme emrinin █████/2016 tarihinde ilanen tebliğ edilmesine rağmen ödenmediğinden ve şirket hakkında yapılan malvarlığı araştırması neticesinde borcun şirketten tahsil imkanının bulunmadığından bahisle 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesi uyarınca davacı adına şirket ortağı sıfatıyla dava konusu ödeme emrinin düzenlenerek tebliğ edildiği, buna göre, dava konusu ödeme emrinin 2. satırı haricinde yer alan amme alacaklarına ilişkin kısım yönünden, dava konusu ödeme emrinin 1. satırında yer alan 2010/Şubat dönemine ilişkin kesilen vergi ziyaı cezasının ilgili dönem katma değer vergisi beyannamesinin elektronik ortamda pişmanlık talepli olarak verilmesi ve vadesinde ödenmemesi nedeniyle pişmanlık ihlali sonucu yapılan tarhiyattan kaynaklandığı, dava konusu ödeme emrinin 3. satırında yer alan 2010 yılına ilişkin özel usulsüzlük cezası ile 4, 5 ve 6. satırında yer alan 2010 yılı kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, 7 ve 8 . satırında yer alan 2010/Ocak-Mart dönemi vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinin, asıl borçlu şirketin █████/2010 tarihinde satışını gerçekleştirdiği taşınmaza ilişkin düzenlediği faturada gerçek meblağlardan farklı meblağlara yer verdiğinden bahisle tanzim edilen ... tarih ve ...,... sayılı vergi inceleme raporlarına istinaden yapılan tarhiyatlardan kaynaklandığı, olayda, davacının, 2010 yılına ilişkin özel usulsüzlük cezası, 2010/Şubat dönemi katma değer vergisi, 2010/Ocak-Mart dönemi geçici vergi ve 2010 yılı kurumlar vergisi beyannamesinin gerek verilmesi gerekse ödenmesi gerektiği zamanda şirket ortağı olmadığından davacı adına şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen ödeme emrinin anılan kısımlarında hukuka uyarlık bulunmadığı, dava konusu ödeme emrinin 2. satırında yer alan amme alacağına ilişkin kısım yönünden, söz konusu amme alacağının 2009/Aralık dönemine ilişkin kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin olduğu, süresinde verilen ilgili dönem katma değer vergisi beyannamesinden sonra aynı döneme ilişkin █████/2010 tarihinde elektronik ortamda düzeltme talepli verilen ve █████/2010 tarihinde tahakkuk eden amme alacağının vadesinde ödenmemesi üzerine pişmanlık ihlali düzenlemesi yapılarak kanuni süresinden sonra verilen beyannameye dönüştürülmesi nedeniyle yapılan tarhiyattan kaynaklandığı, davacının, beyannamenin verildiği ve tahakkuk ettiği tarihte şirkette ortaklığının bulunması nedeniyle söz konusu amme alacağından sorumlu olup olmadığının değerlendirilmesi gerektiği, buna göre, Türkiye Ticaret Sicil Gazetesi'nden haricen yapılan sorgulamada asıl borçlu şirketin, ...Asliye Ticaret Mahkemesi'nin ...tarihli ve ...Esas sayılı dosyasında iflasına karar verildiği ve iflas tasfiye işlemlerinin halen devam ettiği, Mahkemelerince yapılan █████/2019 ve █████/2020 tarihli ara kararlarıyla söz konusu amme alacaklarının vade tarihleri dikkate alındığında tahsil zamanaşımını kesen sebeplerin bulunup bulunmadığı ve yine aynı alacakların iflas masasına alacak kaydı yaptırılıp yaptırılmadığının sorulduğu, idarece cevaben, şirketin iflas halindeki hukuki durumdan dolayı şirketin mal varlıkları üzerine haciz işlemleri tesis edilemediği, tahsil zamanaşımını kesen sebep olarak asıl borçlu şirket hakkında düzenlenen ... sayılı ödeme emrinin █████/2016 tarihinde ilanen tebliğ edilmesinin gösterildiği, amme borçlarının iflas masasına alacak kaydı yaptırılmak üzere Tahsilat Müdürlüğü'ne bildirildiği ancak söz konusu müdürlük tarafından herhangi bir bilgi ve belgenin gelmediğinin belirtildiği, 6183 sayılı Kanun'un 3. maddesinde, hakkında iflas kararı verilen amme borçlusundan aranılan ve iflas masasından tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağının da, tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı olarak tanımlandığından, tüzel kişilerin iflasında şirket ortaklarından takip yapılabilmesinin, tüzel kişilerin iflas nedeniyle tasfiyesinin tahsil zamanaşımını durdurmayacağını göstermekte olduğu, █████/2010 tarihinde iflasına karar verilen ve tasfiye işlemleri devam eden şirket hakkında ödeme emri düzenlenerek takip yapılması mümkün bulunmadığından ve iflasın açılmasından sonra kamu alacağının iflas masasına kaydettirilmesi neticesinde amme alacağının tahsil edilememesi ya da tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması sonucunda iflas sürecinin sonlanmasına gerek bulunmadan şirket ortağı olan davacının sorumluluğuna başvurulması gerektiğinden, tasfiye halindeki şirket adına haciz yoluyla takibe ilişkin olan ödeme emri düzenlenmek suretiyle takip yapılmasında hukuka uyarlık bulunmadığından şirket hakkında iflas kararı verilmesinden sonra yapılan tebligatın zamanaşımı süresini kestiğinden söz edilemeyeceği ve bu durumda, ödeme emri içeriğinde yer alan ve vadesi 2013 yılı olan amme alacağı hakkında zamanaşımını kesen veya durduran başkaca sebep de bulunmadığından amme alacağının █████/2018 tarihinde zamanaşımına uğradığı, şirket ortağı adına düzenlenen dava konusu ödeme emrinin ise zamanaşımı süresinin dolmasından sonra █████/2019 tarihinde tebliğ edildiği anlaşıldığından, zamanaşımına uğrayan amme alacağının şirket ortağı sıfatıyla davacıdan tahsili amacıyla düzenlenen dava konusu ödeme emrinin bu kısmında da hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, ödeme emrinin iptaline karar verilmiştir.Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Tahakkuk ettiği halde vadesinde ödenmeyen alacakların, 6183 sayılı Kanuna göre ödeme emri ile takip edilebilmekte olduğu, bu nedenle, Kanunun 35. maddesindeki "devir öncesine ait amme alacakları" kavramının, devirden önce doğmuş, diğer bir ifade ile tahakkuk etmiş ve vadesinde ödenmemiş amme alacaklarını ifade ettiği, yine "amme alacağının doğduğu zaman" kavramıyla, alacağın tahakkuk ettiği halde ödenmediği zamanın kastedildiğinin anlaşılmakta olduğu, bir vergilendirme döneminde vergiyi doğuran işlemlerin gerçekleşmesinin tek başına vergi borcunu doğurmdığı, vergi borcunun doğması için ya mükellef tarafından beyanda bulunularak ya da idarece re'sen veya ikmalen tarh edilen verginin tahakkuk etmiş olması gerektiği, dolayısıyla, vergilendirme döneminde icra edilen vergiye tabi faaliyetler sonucu mükellef tarafından beyan edilen veya idarece bulunan matrah veya matrah farkına dayanan vergi, vergiyi doğuran olayların gerçekleştiği döneme ait ise de, bu vergi beyan tarihinde veya re'sen ya da ikmalen tarhiyat üzerine tahakkuk etmekte olduğu, böylece mükellef yönünden borcun, idare yönünden ise vadesinde ödenmemişse 6183 sayılı Kanuna göre takip edilebilecek bir kamu alacağı haline geldiği, "Amme alacağının doğduğu zaman" kavramıyla, vergiyi doğuran olayların gerçekleştiği, alacağın ilgili olduğu vergilendirme döneminin kastedildiği düşünülebilir ise de, 6183 sayılı Kanunun 35. maddesinde bu amaçla, vergi hukukunun "vergilendirme dönemi" ya da "vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği dönem" kavramları kullanılabilecekken "amme alacağının doğduğu zaman" kavramının kullanılması, vergi ile ilgili faaliyet döneminde ortak olan kişilerin değil, verginin tahakkuk ve vade tarihinde ortak sıfatı taşıyan kişilerin muhatap alındığını gösterdiği, buna göre, davada, ödeme emrinin 2. satırında bulunan alacağın zamanaşımına uğradığı, söz konusu alacağın dışında kalanlar yönünden ise, ilgili dönem beyannamelerinin verilme ve ödeme zamanlarında davacının şirket ortaklığından ayrıldığı, dolayısıyla sorumlu tutulamayacağı gerekçesiyle davanın kabulü yönünde karar verildiği anlaşılmakla birlikte, dava konusu ödeme emri içeriği amme alacaklarının vade tarihinin █████/2013 olması nedeniyle, hisselerini devrettiği tarihten sonraya rastlayan vergi borçlarından dolayı davacının sorumlu tutulması suretiyle adına ödeme emri düzenlenmesinde yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Asıl borçlu şirketin ilgili dönemlerde ortağı olan davacı adına, amme alacağının tahsili amacıyla hissesi oranında düzenlenen ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:İNCELEME VE GEREKÇE:MADDİ OLAY: ... Restaurant Yemekçilik Gıda Turizm İnşaat Otomotiv San. ve Tic. Ltd. Şti'ne ait vergi borçlarının tahsili amacıyla davacı adına şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istenilmektedir.İLGİLİ MEVZUAT: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 19. maddesinde; vergi alacağının, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı, vergi alacağının mükellef bakımından vergi borcunu teşkil ettiği açıklanmış; 20. maddesinde; verginin tarhı, vergi alacağının kanunlarda gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibarıyla tespit eden idari muamele olduğu, 21. maddesinde, tebliğin, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesi olduğu, 22. maddesinde, tahakkukun tarh ve tebliğ edilen bir verginin ödenmesi gereken bir safhaya gelmesi olduğu, 23. maddesinde de, verginin tahsilinin kanuna uygun suretle ödenmesi olduğu tanımlanmıştır.6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun, "Kanunun şümulü" başlıklı 1. maddesinde, devlete, vilayet özel idarelerine ve belediyelere ait vergi, resim, harç, ceza tahkik ve takiplerine ait mahkeme masrafı, vergi cezası, para cezası gibi asli, gecikme zammı, faiz gibi feri amme alacakları ile bunların takip masrafları hakkında bu kanun hükümlerinin tatbik olunacağı öngörülmüştür.Anılan Kanunun 35. maddesinde de limited şirket ortaklarının, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olacakları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları, ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahısların devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulacağı, amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahısların, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulacağı hükümleri yer almaktadır.HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Yukarıda yer verilen Kanun hükümlerinin değerlendirilmesinden; 6183 sayılı Kanunun 1. maddesine göre bir amme alacağı olan vergi alacağının anılan Kanun uyarınca tahsil edileceği, 213 sayılı Kanunun 19. maddesine göre de vergi alacağının, vergiyi doğuran olay ile doğacağı ve vergi alacağının doğmasının mükellef bakımından vergi borcunu teşkil edeceği, yani amme alacağı türlerinden birisi olan vergi alacağının, vergiyi doğuran olayla birlikte doğduğu, dolayısıyla vergiye ilişkin alacak ve borç ilişkisinin vergiyi doğuran olay ile gerçekleştiği ve vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesiyle, mükellefin vergi borçlusu, devlet, vilayet özel idareleri ve belediyelerin de vergi alacaklısı sıfatına sahip olduğu, vergi alacağının doğmasından sonraki aşamada ise, kanunlarda gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak vergi alacağının tarh ettirildiği, tarh ettirilen verginin tebliğ edilmesi üzerine tahakkuk ederek ödenebilir aşamaya geldikten sonra verginin tahsili aşamasına geçilerek, kanunda belirtilen surette ödenmesiyle vergilendirme sürecinin tamamlandığı, ancak vergi borcunun vadesinde ödenmediği durumda ise kamu gücü kullanılarak, alacaklısı veya alacaklı adına kamu gücü kullanma konusunda yetkili makamlar tarafından cebren tahsil aşamasına geçildiği ve cebren tahsil esaslarının hüküm altına alındığı 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda belirtilen esaslar çerçevesinde tahsilatın yapılacağı anlaşılmaktadır. 213 sayılı Kanunun 19. maddesi uyarınca vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi ile vergiye ilişkin alacak ve borç ilişkisinin kurulduğu, mükellefin artık vergi borçlusu olduğu, tarh, tebliğ ve tahakkuk ettikten sonra vadesinde ödenmeyen vergi alacağının ise cebren tahsilata ilişkin esasların hüküm altına alındığı 6183 sayılı Kanunda belirtilen esaslar çerçevesinde yapıldığı, dolayısıyla, 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesinde yer verilen "amme alacağının doğduğu zaman" kavramından kastedilenin "vergiyi doğuran olay" olduğu ve verginin tahakkuk edip vadesinde ödenmemesi durumunun ise vergi alacağının, cebren tahsil edilme şartlarının gerçekleşmesine işaret ettiği sonucuna ulaşılmıştır.Öte yandan, 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesinde değinilen amme alacağının doğduğu zaman kavramından anlaşılması gerekenin amme alacağının da konusu olan vergi alacağının doğduğu olay olduğu da açıktır. Aksine bir yorum anılan maddede yer alan; "Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahısların, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur." hükmünü de etkisiz kılar. Zira, amme alacağının doğduğu zamanı temyize konu kararda değinildiği gibi tahakkuk edip kesinleşen verginin kamu alacağı haline gelmesine indirgendiği durumda aynı tarihte ödenmesi de gerekli olan mezkur alacak için vade tarihi aramak anlamsız olacaktır. Nitekim kesinleşen ve kamu alacağı haline dönüşen bu alacak için sonrasında düzenlenen ödeme emrinde gecikme faiziyle birlikte yer alan gecikme zammı da bu tarih itibarıyla işletilmeye başlanır ve ödeme emri ile talep edilir. Bu nedenle; 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesindeki düzenlemeden asıl borçlu şirkete ait amme alacaklarının doğduğu dönemde şirketin ortağı olan kişilerin ortak olunan dönemlerle sınırlı olarak amme alacağının ödenmesinden sermaye hisseleri oranında sorumlu olacağının anlaşılması gerekmektedir.Dosyanın incelenmesinden, davacının █████/1997-█████/2010 tarihleri arasında ortağı olduğu ... Restaurant Yemekçilik Gıda Turizm İnşaat Otomotiv San. ve Tic. Ltd. Şti'ne ait 2009 ve 2010 yıllarının muhtelif dönemlerine ilişkin vergi borçlarının tahsili amacıyla davacı adına ortak sıfatıyla dava konusu ödeme emrinin düzenlendiği anlaşılmıştır.Bu durumda, 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesi uyarınca, davacının, dava konusu ödeme emrine konu vergi borçlarının, şirket ortağı olduğu dönemlere ilişkin hissesi oranında ödenmesinden sorumluluğu bulunduğu açık olduğundan, yukarıda yazılı gerekçeyle verilen Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.Öte yandan, bozma kararı üzerine Bölge İdare Mahkemesince 6183 sayılı Kanun uyarınca iflasın zamanaşımını durdurmayacağı da dikkate alınmak suretiyle amme alacağının zamanaşımına uğrayıp uğramadığı, davacının sorumlu olduğu dönemlerdeki sermaye payı, söz konusu amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsili amacıyla yapılan takibin usulüne uygun olarak tamamlanıp tamamlanmadığı gibi hususlar değerlendirilerek yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle;Davalının temyiz isteminin kabulüne, ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi...Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, █████/2025 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi. (X) KARŞI OY : Dairemizce, 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesinde yer verilen "amme alacağının doğduğu zaman" kavramından kastedilenin "vergiyi doğuran olay" olduğu ve verginin tahakkuk edip vadesinde ödenmemesi durumunun ise vergi alacağının, cebren tahsil edilme şartlarının gerçekleşmesine işaret ettiği gerekçesiyle verilen bozma gerekçesine katılmakla birlikte; iflasın açılmasıyla zamanaşımı duracağından, bozma kararında belirtilen, "6183 sayılı Kanun uyarınca iflasın zamanaşımını durdurmayacağı" yönünde oluşan çoğunluk kararına katılmıyoruz.