Danıştay 9. Dairenin, şirket ortağının hisse devri sonrası düzeltme beyannameleriyle doğan vergi borçlarından sorumluluğu ve elektronik tebligatın geçerliliği üzerine içtihadı.
Özet: Eski bir şirket ortağının, hisselerini devretmesinin ardından şirket adına düzenlenen vergi borçlarına ilişkin ödeme emirlerinin, borçların ortaklık sonrası doğduğu veya asıl borçlu şirkete tebligatın usulsüz yapıldığı gerekçesiyle iptali talebiyle açtığı davada, ilk derece mahkemesi ödeme emirlerini iptal etmiş; ancak bölge idare mahkemesi, vergi borçlarının düzeltme beyannameleri sonucu oluşsa dahi ortağın ilgili dönemlerde ortaklık sıfatının bulunduğu ve kusursuz sorumluluk ilkesi gereği sorumlu olduğu kanaatiyle ilk derece mahkemesi kararını bozmuştur.
T.C.
D A N I Ş T A YDOKUZUNCU DAİRE Esas No : █████████ Karar No : █████████ TEMYİZ EDEN (DAVACI) :... VEKİLİ : Av. ... KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Defterdarlığı-... İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, aleyhe olan kısmının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ:Dava konusu istem: ... Gıda İnşaat Turizm Tic. Ltd. Şti'ne ait vergi vergi borçlarının tahsili amacıyla davacı adına şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve... ,... ,... sayılı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir.İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararıyla; ... sayılı ödeme emri yönünden, 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesi uyarınca şirket ortağının şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sorumlu olabilmesi için ya amme alacağının doğduğu zamanda ya da ödenmesi gerektiği zamanda ortak olmasının gerektiği, amme alacağının doğduğu ifadesinden anlaşılması gerekenin ise 213 sayılı Kanun'un 19. maddesinde yer alan ''Vergi alacağı, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğar" ifadesiyle tanımlanan vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi olduğu, bu itibarla ödeme emrinin; 1,4,5. sırasındaki damga verilerinin █████/2019 ve █████/2019 tarihlerinde süresinden sonra düzeltme beyannamesi verilmesi sebebiyle doğduğu, 2,3. sırasındaki damga vergilerinin █████/2019 tarihinde kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi sebebiyle doğduğu, 6. sırasında yer alan özel usulsüzlük cezasının █████/2019 tarihinde verilen düzeltme Ba-Bs formlarına istinaden kesildiği, ceza bakımından vergiyi doğuran olayın cezaya esas fiilin gerçekleşmesi olduğundan █████/2018 tarihli hisse devir sözleşmesiyle hisselerini devreden, borcun doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda şirket ortağı olmayan davacının söz konusu borçlardan sorumlu tutulamayacağından anılan ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmadığı, ... ,... sayılı ödeme emirleri yönünden, 456 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'ne göre tüzel kişiler açısından ticaret sicil kaydının silinmesi haricinde e-tebliğ sisteminden çıkılamayacağı düzenlemesi yer almakta olup mükellefiyetin sona ermesi hususuna ilişkin herhangi bir düzenlemenin mevzuatta yer almadığı, Tebligat Kanun'undaki elektronik tebliğ ile 213 sayılı Vergi Usul Kanun'undaki elektronik tebliğin farklı hususları ihtiva ettiği ve Vergi Usul Kanun'undaki elektronik tebliğde mükellefe sms ya da e-posta gönderilmesine gerek bulunmadığı yani mükellefe idare tarafından herhangi bir bildirim yapılmadığı, verilerin Gelir İdaresi Başkanlığı sistemine yüklendiği ve mükellef tarafından sürekli olarak Gelir İdaresi Başkanlığı sistemi kontrol edilerek e-tebliğe muttali olunabileceği, bu durumunda mükellefe aşırı bir külfet getireceği, elde edilmek istenen kamu yararı ile kişinin hakları arasında adil bir dengenin bozulduğu, bir kişiye elektronik ortamda tebliğ yapılabilmesi için öncelikle mükellefiyetinin mevcut olması gerektiği, aksi yaklaşımının yapılacak bireysel başvuru sonucunda müdahalenin gereklilik ve orantılık açısından ölçülülük ilkesine aykırı olması sebebiyle hak ihlaline sebebiyet vereceğinin anlaşıldığı, uyuşmazlıkta, asıl borçlu şirketin mükellefiyetinin idarece █████/2019 tarihinde resen terk ettirildiği görüldüğünden ve şirket adına tanzim edilen ödeme emirlerinin tebliğ edildiği tarihte şirketin mükellefiyetinin mevcut olduğu hususu idare tarafından ispatlanamadığından ödeme emrinin tebliğinin usulsüz olduğu ayrıca usulsüz tebliği usule uygun hale getirebilecek mükellef tarafından ödeme emrine muttali olunması hususuna ilişkin bir belgenin de idare tarafından ibraz edilmediğinin görüldüğü, dolayısıyla, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin tebliğinin usulsüz olması sebebiyle şirket hakkında takibatın usulüne uygun şekilde kesinleştirilmediği görüldüğünden,... ,... sayılı ödeme emirlerinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, ödeme emirlerinin iptaline karar verilmiştir.Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Olayda, davacı adına düzenlenen ... tarih ve... sayılı ödeme emrinde yer alan vergi borçlarına ilişkin asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... tarih ve... sayılı ödeme emrinin █████/2019 tarihinde, ... ve ... sayılı ödeme emrinin █████/2019 tarihinde elektronik ortamda tebliğ edildiği, ödeme emrinde yer alan vergi borçları her ne kadar davacının ortaklık sıfatının sona erdiği tarihlerden sonraki tarihlerde düzeltme beyannameleri üzerine doğan vergi ve kesilen cezalara ilişkin olsa da, ilgili dönemlerde davacının ortak olduğu ve kusursuz sorumluluk ilkesi gereği ilgili kamu alacaklarından sorumlu olduğu ve davacı adına düzenlenen,... sayılı ödeme emrinde yer alan vergi borçlarına ilişkin asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin ... tarihinde, ... sayılı ödeme emrinde yer alan vergi borçlarına ilişkin asıl borçlu şirket adına düzenlenen... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin de █████/2021 tarihinde elektronik ortamda şirkete tebliğ edildiği, ancak ödeme emirlerinin dava konusu edilmediği ve kamu alacaklarının tahsili amacıyla davacının takip edildiği, ve dava konusu ödeme emri içeriği kamu alacaklarının davacının şirket ortağı olduğu dönemlere ilişkin olduğunun görüldüğü, ancak davacının şirketteki hisselerini █████/2018 tarihinde devrederek şirketten ayrıldığı dönemden sonraki dönemlere isabet eden kısımlar yönünden de sorumlu tutulamayacağının da açık olduğu, bu durumda; ████████ sayılı ödeme emrinde yer alan ... takip nolu 2018/Ekim-Aralık dönemine ilişkin vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, ... takip nolu 2018/Aralık dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile ... takip nolu 2018 yılı dönemi gelir vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizine ilişkin kamu alacaklarının davacının şirket ortaklığından ayrıldığı █████/2018 tarihinden sonrasına isabet eden kısmında belirtilen gerekçeyle hukuka uygunluk bulunmadığı, ödeme emirlerinde yer alan diğer diğer kamu alacaklarına gelince, ███████ sayılı ödeme emrinin şirketin mükellefiyetinin re'sen terkin edilmeden önce e-tebligat yoluyla usulüne uygun olarak tebliğ edildiği, diğer ödeme emirlerinin de, asıl borçlu şirkete mükellefiyetinin re'sen terkin edilmekle birlikte tüzel kişiliğinin devam ettiği tarihlerde e-tebligat yoluyla usulüne uygun olarak tebliğ edildiği, asıl kamu borçlusu tarafından ödenmediği ve borcun tüzel kişilik mal varlığından tahsil olanağının bulunmadığının anlaşıldığı ve bunun üzerine dönemsel olarak sorumlu bulunan davacı adına ödeme emri düzenlendiği anlaşıldığından, ödeme emirlerinin bu kısımlarında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle, davalı idarenin istinaf isteminin kısmen gerekçeli reddine, kısmen kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının, ████████ sayılı ödeme emrinde yer alan... takip nolu 2018/Ekim-Aralık dönemine ilişkin vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, ... takip nolu 2018/Aralık dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile... takip nolu 2018 yılı dönemi gelir vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizine ilişkin kamu alacaklarının davacının şirket ortaklığından ayrıldığı █████/2018 tarihinden öncesine isabet eden kısımları ile ..., ... sayılı ödeme emirlerine ilişkin kısmının kaldırılmasına, bu kısım yönünden davanın reddine karar verilmiştir.TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:Vergi Borcunun zamanaşımına uğradığı, asıl borçlu şirketin mükellefiyetinin █████/2019 tarihinde re'sen terk ettirildiğinden, mükellefiyetinin bulunmadığı, bu sebeple, █████/2021 ve █████/2021 tarihlerinde şirkete yapılan ödeme emirlerine ilişkin tebligatların, elektronik tebliğ yöntemiyle tebliğ edilmesinin usule uygun olmadığından, borcun kesinleşmediği, şirket ortaklığından ayrıldıktan sonra yapılan vergi incelemesi nedeniyle doğan borçtan sorumlu tutulamayacağı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:İNCELEME VE GEREKÇE:MADDİ OLAY: ... Gıda İnşaat Turizm Tic. Ltd. Şti'ne ait vergi vergi borçlarının tahsili amacıyla davacı adına şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen... tarih ve...,...,... sayılı ödeme emirlerinin iptali istenilmektedir.İLGİLİ MEVZUAT:6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 35. maddesinde, limited şirket ortaklarının, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından, sermaye hisseleri oranında, doğrudan doğruya sorumlu olacakları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları, ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahısların, devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulacağı, amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahısların, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulacağı hükümleri yer almaktadır.Aynı Kanun'un 55. maddesinde, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere, 15 gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun "bir ödeme emri" ile tebliğ olunacağı; 58. maddesinde de kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın, böyle bir borcu olmadığı, kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığını ileri sürerek 15 gün içerisinde vergi mahkemesinde dava açabileceği hüküm altına alınmıştır.HUKUKİ DEĞERLENDİRME:Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.Bölge İdare Mahkemesi kararının, ... sayılı ödeme emrinin temyize konu kısmına ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup ileri sürülen temyiz iddiaları, kararın belirtilen kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.Bölge İdare Mahkemesi kararının, ...ve ... sayılı ödeme emirlerine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemi yönünden,Yukarıda yer verilen 6183 sayılı Kanunun 35. maddesinin değerlendirilmesinden, amme alacağının doğduğu dönemde şirket ortağı olan limited şirket ortaklarının, vergi borcunun doğmasında herhangi bir kusurunun olup olmadığına bakılmaksızın, hissedar olmasının, hissesi oranında borçtan sorumlu olması için yeterli olduğu ve kendi dönemi ile hissesi oranında doğan borçtan sorumlu olduğu sonucuna varılmıştır. Dosyanın incelenmesinden davacının █████/2016-█████/2018 tarihleri arasında ortağı olduğu ... Gıda İnşaat Turizm Tic. Ltd. Şti. tarafından kanunen kendine tanınan yetkiyi kullanmak suretiyle; █████/2019 tarihinde verilen kurumlar vergisi düzeltme beyannamesine istinaden 2018 yılına ilişkin tahakkuk ettirilen damga vergileri ve katma değer vergisi düzeltme beyannamesine istinaden 2018/Aralık dönemine ilişkin tahakkuk ettirilen damga vergisi ile █████/2019 tarihinde süresinden sonra verilen düzeltme ba formları sebebiyle 2018/Hziran, Eylül, Ekim, Kasım dönemleri için kesilen özel usulsüzlük cezalarının tahsili amacıyla davacı adına ortak sıfatıyla ...tarih ve ..., ... sayılı ödeme emirlerinin düzenlendiği anlaşılmıştır.Bu durumda, davacının ortaklıktan ayrıldığı █████/2018 tarihinden sonra █████/2019, █████/2019 tarihlerinde vergi incelemesine tabi tutulmaksızın ve davacının ortak olduğu dönemlere ilişkin bir tarhiyat yapılmaksızın şirketi yetkili kişilerce kanunen tanınan bir hakkın kullanılması suretiyle rızaen verilen düzeltme beyannameleri üzerine tahakkuk ettirilen vergiler ve bu nedenle kesilen özel usulsüzlük cezalarına ilişkin olarak davacının bu aşamada sorumluluğundan söz edilemeyeceği açık olduğundan Bölge idare Mahkemesi kararının anılan kısmında isabet görülmemiştir.KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle;Davacının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine, Bursa Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının,... ve ... sayılı ödeme emirlerine ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, temyize konu kalan kısmının ONANMASINA,Temyiz isteminde bulunandan ...-TL maktu harç alınmasına, Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, █████/2025 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi. (X) KARŞI OY : Limited şirket ortaklarını, şirketten tahsiline olanak bulunmayan kamu alacaklarının ödenmesinden doğrudan doğruya ve payları oranında sorumlu tutan 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesi uyarınca kural olarak, tahsili gereken kamu alacağına ilişkin vergilendirmenin ait olduğu dönemde şirketin paylarına sahip ortaklar, ortaklık sıfatının sürdüğü dönemlerde ortaklık sıfatından doğan ve bu dönemlere dair yapılacak bir inceleme sonrası tarh edilen vergi ve kesilecek cezalardan sorumlu tutulabilecektir.Ortaklık sıfatının devam ettiği dönemlerde şirket işlemleri hakkındaki her türlü bilgiye erişme imkanı olan ortakların, paylarını devrettikten, başka bir ifadeyle şirketle bağlarının ortadan kalkmasından sonra, ortak oldukları dönemlerde gerçekleşmeyen defter ve belge ibraz etmeme fiili nedeniyle salt vergilendirme dönemlerinde payları bulunduğundan bahisle sorumlu tutulmaları mümkün değildir.Olayda, dava konusu ...tarih ve... sayılı ödeme emrine konu 2016, 2017, 2018 yıllarının muhtelif dönemlerine ilişkin katma değer vergisi ve üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının asıl borçlu şirket hakkında, 2016, 2017, 2018 yıllarında bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığı, anılan yıllara ilişkin defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle düzenlenen ... tarih ve ...sayılı vergi tekniği raporuna istinaden düzenlenen █████/2021 tarihli vergi inceleme raporlarına dayanılarak şirket borçlu şirket adına yapılan cezalı tarhiyatlardan kaynaklandığı anlaşılmaktadır. Bu durumda, davacının ortaklık sıfatının █████/2018 tarihinde sona ermesinden sonra gerçekleşen defter ve belge ibraz etmeme fiili nedeniyle ve yine bu tarihten sonra düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayanılarak re'sen tarh edilen vergi ve kesilen cezalardan sorumluluğu bulunmadığından, ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin temyize konu kısmının defter ve belge ibraz etmemeden kaynaklanan vergi borçlarına ilişkin kısmı yönünden Daire kararına katılmıyoruz.