Danıştay 3. Daire, kanuni temsilcinin sahte fatura ve kayıt dışı komisyon geliriyle kesilen vergi ziyaı ve defter ibraz etmeme özel usulsüzlük cezasına itirazını incelemektedir.
Özet: Tasfiye edilmiş bir şirketin kanuni temsilcisi, şirketin sahte fatura düzenleyerek kayıt dışı komisyon geliri elde ettiği ve yasal defter belgelerini ibraz etmediği gerekçesiyle adına resen salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açtığı davada, ilk derece ve istinaf mahkemelerinin tarhiyat ve cezalarda hukuka aykırılık bulunmadığı yönündeki kararlarını, şirketin sahte belge düzenlediğine dair somut tespit yapılmadığı ve belgelerin ibraz edildiği iddialarıyla temyize götürmüştür.
T.C.
D A N I Ş T A YÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No : █████████Karar No : █████████TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ...VEKİLİ : Av. ...KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/...VEKİLİ : Av. ...İSTEMİN KONUSU : .... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.YARGILAMA SÜRECİ:Dava konusu istem: Davacı adına, tasfiye edilerek tüzel kişiliği sona eren ... İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi’nin sahte fatura düzenlemek suretiyle elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı, defter ve belgelerini ibraz etmediği yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporu uyarınca tanzim edilen vergi inceleme raporuna dayanılarak kanuni temsilci sıfatıyla 2018 yılının Şubat ila Aralık dönemi için re’sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının kanuni temsilcisi olduğu sözü edilen şirket hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerden, gerçek bir emtia teslimine dayanmayan fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, defter ve belge isteme yazısının usulüne uygun tebliğine karşın ibraz ödevi yerine getirilmediğinden 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesine göre kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kanuni temsilcisi olduğu şirketin, sahte belge düzenlendiğine ilişkin somut bir saptama yapılmadığı, tüm defter ve belgelerin usulüne uygun olarak tutulduğu ve vergi inceleme elemanına ibraz edildiği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ...'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kısmen kabulü kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.TÜRK MİLLETİ ADINAKarar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY : Davacının kanuni temsilcisi olduğu, █████/2019 tarihinde tasfiye edilerek tüzel kişiliği sona eren ... İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi’nin komisyon karşılığı sahte fatura düzenlemek suretiyle elde ettiği gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporu uyarınca tanzim edilen vergi inceleme raporuna istinaden adına 2018 yılının Şubat ila Aralık dönemi için üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi salınmış; aynı zamanda sözü edilen şirketin 2018 ile 2019 yıllarına ait yasal defter ve belgelerin ibrazı için, ... tarih ve ... sayılı defter ve belge isteme yazısı düzenlenerek davacının MERNİS sisteminde kayıtlı adresine tebliğe çıkarılmış ancak adresin kapalı olması sebebiyle tebliğ evrakı █████/2022 tarihinde iade edilmiş ve aynı adrese ikinci kez gönderilen tebligat ise █████/2022 tarihinde kapıya yapıştırılmak suretiyle yapılmış, 485 seri No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği gereğince █████/2022 tarihinde tebliğ edildi sayılarak yasal defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle adına 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesi gereğince özel usulsüzlük cezası kesilmiştir. İLGİLİ MEVZUAT: 2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinin (a) bendine █████/2016 tarih ve 6723 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle "Danıştay'ın temyiz mercii olarak görevi, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlıdır." hükmü eklenmiş olup yapılan bu düzenleme ile Danıştay'ın temyiz mercii olarak görevi hukuka uygunluk denetimi ile sınırlandırılarak yeniden vaka incelemesi yapamayacağı kurala bağlanmıştır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 253. maddesinde, bu Kanun'a göre defter tutmak mecburiyetinde olanların, tuttukları defterlerle kullanmak zorunda oldukları belgeleri, ilgili bulundukları yılı takip eden takvim yılından başlayarak beş yıl süreyle muhafaza etmeye mecbur oldukları, 256. maddesinde, geçen maddelerde yazılı gerçek ve tüzel kişiler ile mükerrer 257. madde ile getirilen zorunluluklara tabi olanların, muhafaza etmek zorunda oldukları her türlü defter, belge ve karneler ile vermek zorunda bulundukları bilgilere ilişkin mikro fiş, mikro film, manyetik teyp, disket ve benzeri ortamlardaki kayıtlarını ve bu kayıtlara erişim veya kayıtları okunabilir hale getirmek için gerekli tüm bilgi ve şifreleri muhafaza süresi içerisinde yetkili makam ve memurların talebi üzerine ibraz ve inceleme için arz etmek zorunluluklarının bulunduğu belirtilmiş, 30. maddesinin 3. bendinde de bu Kanun'a göre tutulması mecburi olan defterlerin hepsi veya bir kısmının tutulmaması veya tasdik ettirilmemesi veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi re'sen takdir sebebi olarak sayılmıştır. 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 82. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde, her tacirin ticari defterlerini, envanterleri, açılış bilançolarını, ara bilançolarını, finansal tablolarını, yıllık faaliyet raporlarını, topluluk finansal tablolarını ve yıllık faaliyet raporlarını ve bu belgelerin anlaşılabilirliğini kolaylaştıracak çalışma talimatları ile diğer organizasyon belgelerini saklamakla yükümlü olduğu belirtildikten sonra 8. fıkrasında, gerçek kişi olan tacirin ölümü hâlinde mirasçılarının ve ticareti terk etmesi hâlinde kendisinin defter ve kâğıtları birinci fıkra gereğince saklamakla yükümlü olduğu, mirasın resmî tasfiyesi hâlinde veya tüzel kişi sona ermişse defter ve kâğıtlar birinci fıkra gereğince on yıl süreyle Sulh Mahkemesi tarafından saklanacağı hükme bağlanmıştır. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkün olup, yukarıda kuralına yer verilen Danıştay Kanununun 23. maddesinin (a) bendi uyarınca hukuki denetimle sınırlı olarak incelenen temyiz istemine konu Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun görülmüştür. Davacının, kanuni temsilcisi olduğu ... İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi’nin tüzel kişiliği sona erdikten sonra defter ve belgelerinin yukarıda sözü edilen 6102 sayılı Kanun'un 82. maddesinin 8. fıkrası gereğince Sulh Hukuk Mahkemesince saklanacağı dikkate alındığında, bu hususun davalı idarenin bilgisi dahilinde olduğunun kabulü gerektiğinden dolayısıyla davalı idarece ilgili Sulh Hukuk Mahkemesinden yasal defter ve belgeler istenilmeksizin ibraz ödevinin yerine getirilmediğinden bahisle kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğundan söz edilemeyeceğinden, Vergi Mahkemesi kararının, söz konusu ceza yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin reddine ilişkin Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrası yönünden bozulması gerekmiştir.KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle;1. Temyiz isteminin kısmen reddine,2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisin ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,3. Temyiz isteminin kısmen kabulüne,4. Kararın; özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,5. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, █████/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi. (X)-KARŞI OY :2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır. İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir. İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır. Davacının kanuni temsilcisi olduğu ve tasfiye edilerek tüzel kişiliği sona eren Tasfiye Halinde ... İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi’nin komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği tespitlerini içeren vergi tekniği raporu uyarınca tanzim edilen vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemi hakkında, davacının kanuni temsilcisi olduğu sözü edilen şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına bu yönden katılmıyorum.