Dar mükellef yabancı şirketin Türkiyede internet üzerinden elde ettiği gelirin, Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması ve vergi mevzuatı uyarınca sabit iş yeri oluşturarak katma değer vergisi sorumluluğu doğurup doğurmadığına ilişkin Danıştay Üçüncü Daire temyiz incelemesi.
Özet: Bu hukuki uyuşmazlık, Türkiyede internet sitesi üzerinden kazanç elde eden dar mükellef ispanyol şirketin, vergi tekniği raporuna dayanarak adına resen salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir; ilk derece ve bölge idare mahkemeleri, Türkiye-İspanya Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasının "iş yeri" tanımına göre fiziki bir iş yeri bulunmaması sebebiyle tarhiyatta hukuka uyarlık görmeyerek cezalı vergiyi kaldırmış, davalı idare ise internet sitesinin başlı başına bir iş yeri olarak kabul edilerek kararların bozulmasını talep etmiştir.
T.C.
D A N I Ş T A YÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No : █████████Karar No : █████████TEMYİZ EDEN (DAVALI) :... Vergi Dairesi Müdürlüğü/... VEKİLİ : Av. ...KARŞI TARAF (DAVACI) : ... SAVEKİLİ : Av. ...İSTEMİN KONUSU :...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.YARGILAMA SÜRECİ:Dava konusu istem: Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan davacı şirketin, Türkiye'de elde ettiği ticari kazancını kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda saptamalar içeren vergi tekniği raporu uyarınca düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak adına 2017 yılının Ocak, Şubat, Nisan ve Haziran ila Aralık dönemleri için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğunun kurala bağlandığı, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3. maddesine göre, dar mükellefiyete tabi kurumların sadece Türkiye'de bulunan iş yerlerinde elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği, vergilendirmenin doğrudan mülkiyet hakkını ilgilendirmesi sebebiyle temel hak ve özgürlüklere ilişkin olması ve Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın 90. maddesinde belirtildiği üzere usulüne göre yürürlüğe konulmuş temel hak ve özgürlüklere ilişkin Milletlerarası Anlaşmalarla kanunların aynı konuda farklı hükümler içermesi nedeniyle çıkabilecek uyuşmazlıklarda Milletlerarası Anlaşma hükümlerinin esas alınacağının belirtilmiş olması karşısında, uyuşmazlıkta, Türkiye ile davacı şirketin mukimi olduğu İspanya Krallığı arasında imzalanan çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması hükümlerinin uygulanması gerektiği, mezkur anlaşmaya göre taraf devletlerden birinin mukimi olan şirketin diğer devlette yer alan bir iş yeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça yalnızca mukimi olduğu devlette vergilendirilebileceği ve iş yeri teriminin bir şirketin işlerinin tamamen veya kısmen yürütüldüğü işe ilişkin sabit bir yer anlamına geldiği, internet ortamında yürüttüğü faaliyetlerden gelir elde eden davacının, Türkiye'de söz konusu Anlaşma hükümlerine uygun şekilde iş yerinin bulunduğundan ve kazancın bu yerden elde edildiğinden söz edilemeyeceğinden, kıyas yoluyla uyuşmazlık konusu işlemler nedeniyle fatura düzenlenmesi ve katma değer vergisi hesaplanarak beyan edilmesi gerektiğine yönelik genişletici yorumdan hareketle yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle dava konusu cezalı vergi kaldırılmıştır.Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Dar mükellefiyete tabi davacı şirketin internet sitesi üzerinden satış yaparak Türkiye'de kazanç elde ettiği, söz konusu internet sitesinin gerek 213 sayılı Vergi Usul Kanunu gerek uluslararası anlaşma hükümleri uyarınca ticari faaliyetin icrasına tahsis edilen yer olma özelliğine sahip olması nedeniyle iş yeri sayılacağı, anılan iş yerinde ticarî faaliyet çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasında iş yeri işe ilişkin sabit bir yer olarak tanımlanırken vergi inceleme raporunda elektronik ticaret açısından her hangi bir ortamın iş yeri olarak kabulü gerektiği ifade edilerek vergilerin kanuniliği ilkesinin ihlal edildiği, Türkiye'de ne çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması ne de Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun iş yerleri bulunmadığından vergilendirilebilecek bir kazançtan söz edilemeyeceği belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.TÜRK MİLLETİ ADINAKarar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin matrahı yönünden bağlı olduğu 2017 yılı için re’sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatını kaldıran... Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı, Danıştay Üçüncü Dairesinin █████/2025 tarih ve E:█████████, K:█████████ sayılı kararıyla bozulduğundan ve bu bozma kararı uyarınca verilecek kararın sonucu dava konusu tarhiyatı etkileyeceğinden, temyiz istemine konu edilen kararın, sözü edilen bozma kararı üzerine verilecek karar sonucuna göre yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle;1.Temyiz isteminin kabulüne, 2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, █████/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi. KARŞI OY :Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar bozulması istenen Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında istemin kabulünü gerektirecek durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ve kararın onanması gerektiği oyuyla karara katılmıyorum.