Danıştay Üçüncü Dairesi tarafından, vergi matrahını azaltma ve sahte fatura düzenleme iddialarıyla kayıt dışı bırakılan gelir üzerinden salınan geçici vergi ve tekerrüre bağlı üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması isteminin temyizen incelenmesi.
Özet: Bir mükellef, sahte faturalar ve diğer kayıt ortamları kullanılarak gelirin kayıt dışı bırakıldığı tespitini içeren vergi tekniği raporuna dayalı olarak tahakkuk ettirilen geçici vergi ve üç kat vergi ziyaı cezasının iptali talebiyle dava açmış; ilk derece mahkemesi, geçici vergi aslını kaldırıp üç kat cezayı bir kata indirerek tarhiyatın tekerrür kısmını onaylamış, bölge idare mahkemesi ise bu kararı hukuka uygun bularak istinaf başvurularını reddetmiş, her iki taraf da kayıt dışı satış tespitlerinin ve cezaların hukuka uygunluğu konularında temyize başvurmuştur.
T.C.
D A N I Ş T A YÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No : █████████Karar No : █████████TEMYİZ EDENLER :1- (DAVACI) ... Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi VEKİLİ: Av. ... 2- (DAVALI) ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/... VEKİLİ: Av. ...İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesince verilen ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.YARGILAMA SÜRECİ :Dava konusu istem: Davacı adına, vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde başka defter veya diğer kayıt ortamlarına kaydetmek ve sahte fatura düzenlemek suretiyle elde ettiği bir kısım gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporu uyarınca tanzim edilen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2022 yılının Ocak-Mart dönemi için re'sen salınan geçici vergi ve tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkındaki vergi tekniği raporundaki saptamaların, bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığını gösterdiğinden adına yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, ancak mahsup dönemi geçen geçici verginin aranmayacağı ve yıllık vergiye mahsuben peşin alınan geçici vergi üzerinden bir kat vergi ziyaı cezası kesilebileceği, 2021 yılının Nisan dönemine ait olup 2022 yılı içerisinde kesinleşen cezanın tekerrür uygulamasına esas alınabileceği gerekçesiyle dava konusu geçici vergi aslı kaldırılmış, geçici vergi üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezası bir kata indirilmiş, bir kat vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı yönünden ise dava reddedilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI : Davacı tarafından, iddia olunan kayıt dışı satışın kime, ne zaman ve hangi tutarda yapıldığına yönelik tespit bulunmadığı, yıllık 200.000 ton ham madde üretim kapasitesi bulunan firmalarının raporda belirtilen kadar küçük bir miktarda kayıt dışı satış yapmasının ticari icaplara uygun düşmeyeceği, bilirkişi raporunda da yer aldığı üzere sadece elektrik tüketim verilerinden hareketle randıman hesabı yapılmasının olayın gerçek mahiyetinin ortaya konulmasını sağlamayacağı, teknik bilgi ve tecrübe gerektiren üretim sürecine yönelik bu konuda bilgisi bulunmayan vergi inceleme elemanınca yapılan değerlendirmelerin hatalı ve varsayıma dayalı olması nedeniyle kabul edilemeyeceği ileri sürülerek kararın aleyhe olan hükümlerinin bozulması istenilmektedir. Davalı idare tarafından, dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.TARAFLARIN SAVUNMALARI : Davacı tarafından, davalı iddialarının hukuki dayanaktan yoksun olduğu belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.Davalı idare tarafından savunma verilmemiştir.DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ : Davacı temyiz isteminin kısmen reddi kısmen kabulü, davalı idare temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.TÜRK MİLLETİ ADINAKarar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY : Davacı adına, bir kısım gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda saptamalar içeren vergi tekniği raporu uyarınca tanzim edilen vergi inceleme raporuna dayanılarak dava konusu tarhiyatın yapıldığı ve 2021 yılının Nisan dönemine ait olup █████/2022 tarihinde tebliği üzerine ihtilafsız kesinleşen vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alındığı anlaşılmıştır. İLGİLİ MEVZUAT: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun █████/2021 tarih ve 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişik 339. maddesinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı, şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı hükmü yer almaktadır. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Temyiz istemlerine konu edilen kararın, geçici vergi ve üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.Vergi Usul Kanununun █████/2021 gün ve 7338 sayılı Kanunun 38. maddesiyle değişik 339. maddesinde, "Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır." hükmü uyarınca tekerrüre esas alınacak cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günün, tekerrür cezası zamanaşımının başlangıcı olarak kabul edilmesi gerektiği açıktır. Öte yandan, tekerrüre esas alınacak cezanın; kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ilk olarak hangi dönem için kesilecek cezaya uygulanacağı konusunda kesinlik bulunmamaktadır. Nitekim, tekerrüre esas alınacak olan cezanın; vergi türüne göre onbeş günlük, aylık, üç aylık veya yıllık vergilendirme dönemlerinin içinde kesinleşmesi de mümkün olduğundan, kesinleşmeyi izleyen günden itibaren uygulanacak olmasının vergilendirme döneminin bir kısmına tekerrür uygulanması bir kısmına ise tekerrür uygulanmaması sonucunu doğuracaktır. Bir vergilendirme döneminin bir kısmına tekerrür uygulanması bir kısmına ise tekerrür uygulanmaması ise hem vergi idareleri hem de yargı yerleri açısından hesaplama ve uygulama karmaşasına yol açacağı gibi ayrıca vergi ve cezaların dönemselliği ve dönem bütünlüğüne de aykırılık teşkil edecektir. Belirtilen nedenlerle tekerrür hükmünün, kesinleşmeyi izleyen tarihten sonraki ilk vergilendirme dönemine uygulanması gerektiği sonucuna ulaşıldığından, tekerrüre esas alınan cezanın içinde kesinleştiği 2022 yılının Ocak-Mart dönemi için kesilen dava konusu vergi ziyaı cezasının, tekerrür uygulanması suretiyle artırılmasında hukuka uyarlık görülmediğinden, ulaşılan aksi yöndeki yargı uyarınca Vergi Mahkemesinin yazılı gerekçeyle vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle;1. Davacı temyiz isteminin kısmen reddine, davalı temyiz isteminin reddine2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; geçici vergi ve üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezasına dair hüküm fıkrasının ONANMASINA,3. Davacı temyiz isteminin kısmen kabulüne, 4. Kararın; vergi ziyaı cezasının, tekerrüre isabet eden kısmına dair hüküm fıkrasının BOZULMASINA,5. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca █████/2025 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.