Danıştay 3. Daire, hayali ihracat ve sahte fatura iddialarına dayalı kurumlar vergisi ile vergi ziyaı cezasının hukuka uygunluğu ve matrah tespitinde TCMB karlılık oranı kullanımının tartışıldığı bir temyiz davasını inceliyor.
Özet: Bir şirketin hayali ihracat organizasyonu kapsamında sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalar kullandığı iddiasıyla 2017 yılı için salınan kurumlar vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması talebine ilişkin davada, ilk derece ve bölge idare mahkemeleri, davacının bazı ihracat faturalarının yanıltıcı nitelikte olduğunu ve bazı tedarikçilerden alınan faturaların gerçeği yansıtmadığını kabul etse de, büyük meblağlı faturaların sahteliğine dair kesin ve şüpheden uzak delil bulunmaması, devam eden incelemelerin sonucunun beklenmemesi ve matrahın emsal karlılık oranları araştırılmaksızın sadece TCMB verilerine göre belirlenmesi nedeniyle tarhiyatta hukuka uyarlık görülmeyerek cezalı verginin kaldırılmasına karar vermiş olup, davalı idare ise sahtecilik iddialarının yeterince kanıtlandığını ileri sürerek kararın bozulmasını talep etmektedir.
T.C.
D A N I Ş T A YÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No : █████████Karar No : █████████TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/... VEKİLİ : Av. ...KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Sanayi ve Ticaret Anonim ŞirketiVEKİLİ : Av. ...İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.YARGILAMA SÜRECİ:Dava konusu istem: Davacı şirketin hayali ihracat organizasyonu kapsamında sahte faturaları kayıtlarına intikal ettirdiği, ihracat faturalarının bir kısmının tutar bakımından muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge olduğu ve ihracatçı firmalara tanzim ettiği bir kısım faturaların gerçeği yansıtmadığı yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak adına 2017 yılı için re'sen salınan kurumlar vergisi ile tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporundaki ... S.A, ... (Bulgaristan), ... Oğlu (Gürcistan), ... (Makedonya) firmalarına gerçekleştirdiği ihracata yönelik düzenlediği faturaların tutar bakımından muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge olduğu, ihracatçı firmalar ... Ticaret Limited Şirketi, ... İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi, ..., ..., ... ile ...'e düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmadığı yolundaki tespitlerin Mahkemelerince hukuka uygun bulunduğu ancak sözü edilen raporda kayıtlara alınan faturalardan 18.662.500,00 -TL'lik kısmının hakkında sahte belge düzenleyici olduğu yönünde vergi tekniği raporu bulunan mükelleften, 18.114.999,00-TL'lik kısmının ise haklarında vergi incelemesi devam eden mükelleflerden alındığı belirtilerek değinilen faturalara konu emtianın hammadde- yarı mamul niteliğinde olanların hangilerinin imalatta kullanıldığı, ne kadarının gerçekten alınıp alınmadığı hususunun tespitinin zorluğundan bahisle davacının faaliyet gösterdiği çelikten tüpler, borular, içi boş profiller ve benzeri bağlantı parçalarının imalatı sektörüne yönelik Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankasınca yayımlanan % 6,1 karlılık oranı esas alınarak saptanan net satış tutarı ve satışların maliyet tutarı veri alınmak suretiyle tespit edilen matrah farkı üzerinden yapılan tarhiyat yapılmış ise de davacının bir takım faaliyetlerinin gerçek olduğu, adına tanzim eden firmaların gerçeği yansıtmayan fatura düzenledikleri hususuna dair her türlü şüpheden uzak tespitlerin bulunmadığı, bu firmalar hakkında devam eden vergi incelemelerin sonucu beklenilmediği gibi emsal şirketlerin karlılık oranlarına ilişkin herhangi bir araştırma yapılmaksızın sadece Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankası'nın karlılık oranı esas alınmak suretiyle saptanan matrah farkı üzerinden yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle dava konusu cezalı vergi kaldırılmıştır. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince, davacının ... S.A, ... (Bulgaristan), ... Oğlu (Gürcistan), ... (Makedonya) firmalarına gerçekleştirdiği ihracata yönelik düzenlediği faturaların tutar bakımından muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge olduğu, ihracatçı firmalar ... Ticaret Limited Şirketi, ... İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi, ..., ..., ... ile ...'e düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmadığı yolundaki yargısında hukuka aykırılık bulunmadığı ancak hakkında vergi tekniği raporu bulunan ve davacıya uyuşmazlık döneminde 18.662.500,00 TL'lik fatura düzenleyen ... Demir Çelik İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'ne dair tespitlerin değerlendirilmesi gereken olayda, sözü edilen firma hakkındaki saptamaların düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmadığı hususunu kanıtlayıcı mahiyette olmadığı sonucuna varıldığı ve alımların 18.114.999,00-TL'lik kısmının da haklarında vergi incelemesi devam eden mükelleflerden yapıldığı dikkate alındığında, oluşan yeni durum dolayısıyla idarenin kabul etmediği maliyetler gerçek olarak kabul edilmek suretiyle yeniden hesaplama yapılması gerektiği anlaşıldığından dava konusu tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu reddedilmiştir.TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : ... Demir Çelik İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin sahte fatura düzenlediği hususunun hukuken geçerli somut tespitlerle ortaya konulduğu gibi davacının faturalarını kayıtlarına aldığı ... Demir Ürünleri Sanayi Ticaret Limited Şirketi, ... Makina Sanayi Anonim Şirketi , ... Çelik İmalat Proje İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile ... Çelik İnşaat Taahhüt ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarının da bulunduğu, dava konusu tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.TÜRK MİLLETİ ADINAKarar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY : Davacı şirketin 2016 ve 2017 yıllarına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucu tanzim edilen vergi tekniği raporunda, hayali ihracat organizasyonu kapsamında sahte fatura kullandığı, fiyat şişirme yöntemiyle düzenlediği ihracat faturalarının bir kısmının tutar bakımından muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge olduğu ve ihracatçı firmalara tanzim ettiği bir kısım faturaların gerçeği yansıtmadığından bahisle gerçek olmadığı değerlendirilen satış tutarının, brüt satışlardan çıkarıldığı bunun yanı sıra davacıya 2017 yılında 18.662.500,00 -TL'lik fatura tanzim eden firma hakkında sahte belge tanzim ettiği yönünde vergi tekniği raporu bulunduğu,18.114.999,00-TL'lik alım yapılan mükellefler nezdinde ise vergi incelemelerinin devam ettiği belirtildikten sonra değinilen faturalar muhteviyatı emtianın hammadde - yarı mamul niteliğinde olanların hangilerinin imalatta kullanıldığı, ne kadarının gerçekten alınıp alınmadığı hususunun tespit edilemeyeceği buna karşın gerçek satış tutarının belirlenmesinin ise mümkün olduğundan hareketle davacının düzeltilen brüt satışı tutarına, faaliyet gösterdiği çelikten tüpler, borular, içi boş profiller ve benzeri bağlantı parçalarının imalatı sektörüne yönelik Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankasınca yayımlanan % 6,1 karlılık oranı uygulanmak suretiyle ulaşılan satışların maliyet tutarı esas alınarak tespit edilen matrah farkı üzerinden dava konusu cezalı verginin salındığı ve tekerrür hükümleri gereğince vergi ziyaı cezasının kesildiği anlaşılmıştır. Temyiz dilekçesinde, davacıya fatura düzenleyen ... Demir Ürünleri Sanayi Ticaret Limited Şirketi, ... Sanayi Anonim Şirketi , ... Çelik İmalat Proje İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile ... Çelik İnşaat Taahhüt ve Ticaret Limited Şirketi haklarında tanzim edilen vergi tekniği raporlarının bulunduğu belirtilmiştir. İLGİLİ MEVZUAT: 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesinin 1. bendinde Danıştay ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeleri kendiliklerinden yapacakları kurala bağlanarak idari yargılama usulünde re'sen araştırma ilkesi benimsenmiştir. Bu ilke uyarınca idari yargı yerleri, uyuşmazlık konusu olayı hukuki çözüme kavuşturma açısından her türlü inceleme ve araştırmayı yapma, iddia ve savunmalarda ortaya konulan hususlara ilişkin bilgi ve belgeleri isteme ve inceleme yetkisine sahiptir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlenmiş, 30. maddesinde; resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, maddenin vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığı halleri düzenleyen bentleri arasında sayılan defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması ve de tutulması zorunlu olan defterlerin ve verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması halleri re'sen tarh sebebi olarak öngörülmüş, aynı Kanunun 134. maddesinde ise, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanması olduğu kurala bağlanmıştır. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinin 1. fıkrasında, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancının üzerinden hesaplanacağı; 2. fıkrasında, safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükmüne yer verilmiş, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 2. maddesinde de gerçek gelirin vergilendirileceği ilkesi benimsenmiştir. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Vergi Dava Dairesi kararının, ... Demir Çelik İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkındaki saptamaların, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanamadığı hususunu ortaya koyacak mahiyette olmadığı yolundaki yargısı Dairemizce de uygun görülmekle birlikte davacının kayıtlarına aldığı ve düzenlediği bir kısım faturaların gerçeği yansıtmadığından bahisle vergilendirme dönemindeki maliyet ve hasılat kayıtlarının tartışmalı olduğu dolayısıyla re'sen tarh nedeninin bulunduğu olayda, davalı idare tarafından, vergi inceleme raporunda eleştirilen ve davacıya fatura düzenleyen bir kısım firma hakkında vergi tekniği raporlarının düzenlendiği iddia edildiğinden söz konusu vergi tekniği raporları dosyaya kazandırılmak suretiyle, yapılan tespitler değerlendirilerek ulaşılacak sonuca göre yeniden karar verilmek üzere dava konusu tarhiyatın yazılı gerekçeyle kaldırılmasına dair Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine ilişkin Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir.KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle;1.Temyiz isteminin kabulüne, 2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, █████/2025 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.