Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, anahtar teslim projelerde yabancı firmaların yurt dışında ürettiği malzeme ve teçhizat ödemelerinde çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları uyarınca kurumlar vergisi kesintisi yapılıp yapılmayacağını inceliyor.
Özet: Bu belge, Türkiyede mukim bir şirketin, Almanya ve Çindeki firmalara yaptırdığı "kok bataryası sıcak tamiri" ve "buhar kazanı" işleri kapsamında, yurt dışında üretilip yine yurt dışında kendisine teslim edilen malzeme/teçhizat için yapılan ödemeler üzerinden kesilen kurumlar vergisinin kaldırılması ve ödenen verginin iadesi talebiyle açtığı davayı ele almakta olup, davacı şirket çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları ve Kurumlar Vergisi Kanununun ilgili maddeleri uyarınca bu ödemelerden vergi kesintisi yapılmaması gerektiğini savunmaktadır.
T.C.
D A N I Ş T A YVERGİ DAVA DAİRELERİ KURULUEsas No : █████████Karar No : ████████TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ... (... Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. ... KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Ticaret Anonim ŞirketiVEKİLİ : Av. ...İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı tarafından, Almanya'da mukim firmaya yaptırılan "1 ve 2 no.lu Kok Bataryalarının Sıcak Tamiri" işi ile Çin'de mukim firmaya yaptırılan "Buhar Kazanı" işi kapsamında söz konusu firmalarca yurt dışında üretilerek yine yurt dışında davacıya teslim edilen malzeme/teçhizat için bu firmalara yapılan ödemeler üzerinden, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları kapsamında, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 30. maddesinin (1) numaralı fıkrasının "a" işaretli bendi uyarınca kurumlar vergisi kesintisi yapılmaması gerektiği ihtirazi kaydıyla verilen 2018 yılının Ekim ayına ilişkin muhtasar beyanname üzerine tahakkuk eden kurumlar vergisinin kaldırılması ve ödenen verginin tecil faizi oranında hesaplanacak tutardan az olmamak üzere faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği kuralına yer verilmiştir. Aynı maddenin (3) numaralı fıkrasının "a" işaretli bendinde, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun Türkiye'de iş yeri olan veya daimî temsilci bulunduran yabancı kurumlar tarafından bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasıyla yapılan işlerden elde edilen ticari kazançların dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturacağı hükmüne yer verilmiştir.Aynı Kanun'un 30. maddesinin (1) numaralı fıkrasının "a" işaretli bendinde ise, Gelir Vergisi Kanunu'nda belirtilen esaslara göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan dar mükellefiyete tabi kurumlara bu işleri ile ilgili olarak yapılan hak ediş ödemeleri üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından % 15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı düzenlenmiştir.█████/2009 tarih ve ██████████ sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın eki Karar'ın 1. maddesinin birinci fıkrasının "1" işaretli bendinde, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 30. maddesi uyarınca dar mükellefiyete tabi kurumların vergi kesintisine tabi kazanç ve iratlarından yapılacak vergi kesintisi oranının, Gelir Vergisi Kanunu'nda belirtilen esaslara göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile ilgili olarak yapılan hak ediş ödemelerinde % 3 olarak uygulanacağı düzenlenmiştir.Türkiye Cumhuriyeti ile Almanya Federal Cumhuriyeti arasında █████/2011 tarihinde imzalanan "Türkiye Cumhuriyeti ile Almanya Federal Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi ve Vergi Kaçakçılığını Önleme Anlaşması" ile Türkiye Cumhuriyeti ile Çin Halk Cumhuriyeti arasında █████/1995 tarihinde imzalanan "Türkiye Cumhuriyeti İle Çin Halk Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması"nın "Ticari Kazançlar" başlıklı 7. maddeleri birbirine benzer düzenlemeler içermektedir. Anılan maddelerde genel hatlarıyla bir Akit Devlet teşebbüsüne ait kazancın, söz konusu teşebbüs diğer Akit Devlette yer alan bir iş yeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça, yalnızca bu Devlette vergilendirileceği; eğer teşebbüs yukarıda bahsedilen şekilde ticari faaliyette bulunursa, teşebbüsün kazançlarının bu diğer Devlette, yalnızca bu iş yerine atfedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere vergilendirilebileceği düzenlemelerine yer verilmiştir. Uyuşmazlıkta, davacı şirket "1 ve 2 no.lu Kok Bataryalarının Sıcak Tamiri" işini "anahtar teslim" usulü ile Almanya mukimi ... firmasına; ''Buhar Kazanı" işini aynı usulde Çin mukimi ... Ltd. firmasına vermiştir. Bu kapsamda, yurt dışında üretilen malzemeler Almanya ve Çin mukimi firmalar tarafından yine yurt dışında davacı şirkete teslim edilmiş, ithalat işlemleri davacı tarafından gerçekleştirilmiş, malzeme faturaları da Almanya ve Çin mukimi firmalar tarafından davacı adına düzenlenmiştir. İthal edilen malzemelerin yapım (montaj) işleri ise Almanya ve Çin mukimi firmaların Türkiye'deki şubeleri aracılığıyla gerçekleştirilmiş ve Türkiye'de gerçekleştirilen yapım işine ilişkin faturalar anılan firmaların Türkiye'deki iş yerleri tarafından davacı adına düzenlenmiştir. Türkiye'de gerçekleştirilen yapım (montaj) işlerine yönelik hak ediş ödemeleri üzerinden ilgili mevzuat hükümleri uyarınca %3 oranında kurumlar vergisi stopajı davacı tarafından ihtilafsız bir şekilde yapılmış, ancak Almanya ve Çin mukimi firmalara yapılan malzeme/teçhizat bedeli ödemelerine ilişkin olarak bu ödemelerden %3 oranında kesinti yapılmaması gerektiği ihtirazi kaydıyla verilen muhtasar beyanname üzerine tahakkuk eden verginin kaldırılması ve ödenen verginin tecil faizi ile birlikte iadesi istemiyle işbu dava açılmıştır.Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri ile maddi olay bir arada değerlendirildiğinde, Akit Devlet mukimi bir firmanın, diğer Akit Devlette yer alan bir iş yeri vasıtasıyla faaliyette bulunması halinde, firma kazancının sadece diğer Devlette bulunan iş yerine atfedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere diğer Devlette vergilendirilebileceği, yani Almanya ve Çin mukimi söz konusu firmaların, Türkiye'deki iş yerleri vasıtasıyla faaliyette bulunması hâlinde Türkiye tarafından vergilendirilebileceği, ancak bu vergilendirmenin sadece Türkiye'deki iş yeri tarafından gerçekleştirilecek mal veya hizmet temini ile sınırlı olabileceği anlaşılmaktadır. Alınan malzemelerin Almanya ve Çin mukimi firmalar tarafından Almanya'da ve Çin'de davacıya teslim edildiği ve faturaların da Almanya ve Çin mukimi firmalar tarafından düzenlendiği, söz konusu yabancı firmaların Türkiye'deki iş yerinin uyuşmazlık konusu mal teslimi ile bir bağlantısının bulunmadığı görülmektedir.Bu kapsamda, Almanya ve Çin mukimi firmaların söz konusu mal teslimleri yönünden ülkemizde vergilendirilemeyeceği anlaşılmaktadır. Ayrıca davacı şirket ile Almanya ve Çin mukimi firmalar tarafından yapılan anlaşmaların "anahtar teslim" niteliğinde olması, yurt dışında mukim firmalar tarafından yapılan mal teslimi ile ülkemizdeki iş yeri tarafından yapılan yapım (montaj) işlerinin ayrıştırılmak suretiyle (yapım işinin) vergilendirilmesini engellemeyecektir. Bu durumda, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca dar mükelleflere yaptığı ödemeler üzerinden kesinti yapmakla yükümlü olan davacının, Almanya ve Çin mukimi firmaların mal teslimlerine yönelik olarak ülkemizde vergilendirilememeleri sebebiyle, bu mal teslimlerine dair yapılan ödemelerden kesinti yapma yükümlülüğü bulunmadığından, ihtirazi kayıtla verilen muhtasar beyanname üzerine tahakkuk eden vergide hukuka uygunluk görülmemiştir.213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin (4) numaralı fıkrası uyarınca, hukuka aykırı bulunan ve davacıya iadesi gereken verginin, ödeme tarihinden itibaren tecil faizi oranında hesaplanacak faiziyle birlikte davacıya ödenmesi gerekmektedir. Vergi Mahkemesi belirtilen gerekçeyle davayı kabul etmiştir. Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı: Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu kararın kaldırılmasını gerektirecek herhangi bir nedenin bulunmadığı gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin █████/2023 tarih ve E:█████████, K:████████ sayılı kararı: Davacı şirket ile yurt dışında mukim firmalar arasında yapılan anlaşmalar gereğince, inşaat/onarım işlerinin malzeme dahil olmak üzere yapılması konusunda anlaşılmıştır. Merkezi yurt dışında bulunan firmalarca malzeme tesliminin ve Türkiye'de bulunan şube tarafından verilen montaj hizmetinin, bir işin bütünü olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Ayrıca yurt dışında bulunan firmalar tarafından malzemelerin yurt dışında üretilerek faturalandırılması, yapılan işin yıllara sari inşaat ve onarım işi olarak değerlendirilmesini engellemeyecektir. Bu nedenle, aksi gerekçeyle verilen Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Daire bu gerekçeyle temyize konu kararı bozmuştur. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Kararın hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.TÜRK MİLLETİ ADINAKarar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:HUKUKİ DEĞERLENDİRME : Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.KARAR SONUCU :Açıklanan nedenlerle;1- Davalının temyiz isteminin REDDİNE,2- ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının ONANMASINA,3- 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,█████/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.X - KARŞI OY:Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.